Frotscher/Drüen, KStG § 38 Körperschaftsteuererhöhung / 5.7 Steuerliche Behandlung der Körperschaftsteuererhöhung

Rz. 76

Die Körperschaftsteuerschuld ist als entstandene, aber noch nicht fällige Verbindlichkeit zum Zeitpunkt ihres Entstehens zu passivieren. Da die Verbindlichkeit nach Abs. 6 S. 3 am 1.1.2007 entsteht, hat die Passivierung erstmals in der Bilanz zum 31.12.2007 zu erfolgen. Bei abweichendem Wirtschaftsjahr erfolgt die Passivierung erstmals in der Schlussbilanz des Wirtschaftsjahrs 2006/2007. Auf den Zeitpunkt der Festsetzung des Anspruchs kommt es für die Bilanzierung nicht an.

Da die Verbindlichkeit unverzinslich ist, ist sie nach § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG mit einem Zinssatz von 5,5 % auf den Barwert abzuzinsen. Für den Zinszeitraum ist von den regelmäßigen Fälligkeitsterminen ab dem 30.9.2008 auszugehen.

Rz. 77

Der Körperschaftsteuererhöhungsbetrag ist als KSt eine nach § 10 Nr. 3 KStG nicht abziehbare Betriebsausgabe. Der Aufwand aus der Passivierung dieser Verbindlichkeit im Vz 2007 ist daher bei der Einkommensermittlung wieder hinzuzurechnen. Diese Rechtsfolge spricht § 38 Abs. 10 KStG i. V. m. § 37 Abs. 7 S. 1 KStG ausdrücklich aus; die "entsprechende" Anwendung bedeutet, dass anstelle der Erträge und Gewinnminderungen bei § 37 KStG im Rahmen des § 38 KStG Aufwendungen und Gewinnerhöhungen treten.

Da die Passivierung mit einem abgezinsten Betrag erfolgt, ergibt sich jährlich ein Aufwand aus der entsprechenden Aufzinsung wegen Verkürzung der Restlaufzeit. Dieser Aufwand ist ebenfalls eine nicht abzugsfähige Betriebsausgabe nach § 10 Nr. 2 KStG. Entsprechendes gilt bei einer Erhöhung der Körperschaftsteuerverbindlichkeit nach der erstmaligen Festsetzung.

Kommt es zu einer Verminderung der festgesetzten Körperschaftsteuerschuld, entweder als Erstattung oder durch Herabsetzung der passivierten Verbindlichkeit, darf der Ertrag als Erstattung von KSt das Einkommen nicht erhöhen. Entsprechendes gilt, wenn der Stpfl. den Antrag nach Abs. 7 stellt und sich durch die Abzinsung eine Verminderung der KSt-Verbindlichkeit ergibt.

Diese Regelung gilt für die Körperschaft, gegenüber der die Festsetzung des Erhöhungsbetrags zu erfolgen hat, sowie für Personen, auf die die Verbindlichkeit im Wege der Gesamt- oder der Teilrechtsnachfolge übergegangen ist.

Rz. 78

Bei der Umwandlung einer Körperschaft in eine Personengesellschaft bzw. auf eine natürliche Person schuldet die Personengesellschaft bzw. die natürliche Person die KSt. Da der übernehmende Rechtsträger bei der Umwandlung in die steuerliche Stellung des übertragenden Rechtsträger eintritt^[1], sind die steuerlichen Wirkungen dieser KSt-Verbindlichkeit bei der Personengesellschaft bzw. der natürlichen Person die gleichen wie bei der übertragenden Körperschaft. Spätere Erhöhungen aus der Aufzinsung der Verbindlichkeit dürfen daher den steuerpflichtigen Gewinn der Personengesellschaft bzw. der natürlichen Person nicht mindern, Vermögensmehrungen aus der Auflösung der passivierten Verbindlichkeit dürfen ihn nicht erhöhen.^[2]

[1] § 4 Abs. 2 S. 1 UmwStG.

[2] A. A. Dötsch/Pung, DB 2007, 2669, 2678, wonach § 37 Abs. 7 S. 1 KStG nur für diejenige Körperschaft gelten soll, der gegenüber der Anspruch festgesetzt worden ist; ebenfalls a. A. BMF v. 14.1.2008, IV B 7 – S 2861/07/0001, BStBl I 2008, 280 für § 37 Abs. 7 KStG; die Folge der Gegenmeinung wäre, dass nach einer Umwandlung Änderungen in der Höhe der Verbindlichkeit steuerwirksam wären; s. auch § 37 KStG Rz. 66.