Frotscher/Drüen, KStG § 5 Befreiungen / 2.4.4 Steuerliche Besonderheiten

2.4.4.1 Besteuerung der Kasse bei Steuerpflicht

Rz. 115

Verstößt die Kasse gegen die Bestimmungen des § 5 Abs. 1 Nr. 3 KStG (ist sie etwa keine soziale Einrichtung), so ist sie mit ihren Einkünften und ihrem Vermögen steuerpflichtig.^[1] Es gelten die allgemeinen Regeln über die Ermittlung der Bemessungsgrundlage. Hat die Kasse die Rechtsform einer Kapitalgesellschaft oder eines VVaG, sind nach § 8 Abs. 2 KStG sämtliche Einkünfte solche aus Gewerbebetrieb.^[2]

Rz. 116

Pensions-, Sterbe- und Krankenkassen sind Versicherungsunternehmen, die im Fall der Steuerpflicht als gewerblich tätige Unternehmen, unabhängig von ihrer Rechtsform, zu besteuern sind.^[3] Die Zuwendungen des Trägerunternehmens sind Betriebseinnahmen, die Leistungen an die Begünstigten sind Betriebsausgaben.

Rz. 117

Unterstützungskassen sind keine Versicherungsunternehmen; sie unterliegen jedoch grundsätzlich den allgemeinen Regeln über die Ermittlung des Einkommens. Hat die Kasse die Rechtsform der Kapitalgesellschaft, sind nach § 8 Abs. 2 KStG alle Einkünfte solche aus Gewerbebetrieb. Steuerpflichtig sind in diesem Fall die Einkünfte aus Vermögensanlagen und sonstigen Tätigkeiten der Kasse. Die Zuwendungen des Trägerunternehmens sind bei diesem Betriebsausgaben, soweit die Voraussetzungen des § 4d EStG vorliegen, also keine Überdotierung eintritt; diese Zuwendungen sind bei der Kasse steuerbefreit. Soweit diese Voraussetzungen nicht vorliegen, sind die Zuwendungen bei dem Trägerunternehmen ebenfalls betrieblich veranlasst. Das Trägerunternehmen leistet diese Zuwendungen zwecks sozialer Absicherung der Arbeitnehmer. Dass diese Zuwendungen die Grenze des § 4d EStG überschreiten, hat nur für Begrenzung des Betriebsausgabenabzugs bei dem Träger Bedeutung, ändert aber nicht den betrieblichen Charakter der Zuwendungen. Sie beruhen daher nicht auf der gesellschaftsrechtlichen Beteiligung des Trägerunternehmens an der Kasse, sondern sind auch bei Überdotierung betrieblich veranlasst. Bei der Kasse sind die Zuwendungen grundsätzlich Betriebseinnahmen, die, soweit eine Überdotierung nach § 6 KStG vorliegt, dem Grunde nach steuerpflichtig sind. Gesellschaftsrechtliche Einlagen können nicht vorliegen, wenn die Zuwendungen bei dem Trägerunternehmen betrieblich veranlasst sind. Zuwendungen der Kasse an die Begünstigten sind bei dieser grundsätzlich Betriebsausgaben, keine nicht abzugsfähigen Zweckzuwendungen nach § 10 Nr. 1 KStG.^[4] M. E. gilt diese steuerliche Behandlung auch, wenn die Kasse nicht die Rechtsform einer Kapitalgesellschaft aufweist und § 8 Abs. 2 KStG daher nicht anzuwenden ist. Die Qualifizierung als betrieblich veranlasst ist nicht von der Rechtsform der Kasse abhängig. Die bisherige Behandlung, nach der Zuwendungen des Trägers, die zur Überdotierung führen, verdeckte Einlage sein sollten, wogegen die Leistungen der Kasse an die Begünstigten insoweit nach § 10 Nr. 1 KStG als Zweckzuwendungen nicht abzugsfähig sein sollten, widerspricht der Rspr. des BFH.^[5] Allerdings wurde durch das Gesetz v. 2.11.2015^[6] und die damit verbundene Änderung des § 6 Abs. 5 KStG sowie Einfügung des § 6a KStG die Rechtslage vor der BFH-Rspr. im Ergebnis wiederhergestellt. Eine Übergangsregelung enthält § 6 Abs. 5a. KStG.

Rz. 118

Die steuerlichen Folgen des Wechsels zwischen Steuerpflicht und -freiheit selbst richten sich nach § 13 KStG.

[1] Zur partiellen Steuerpflicht bei Überdotierung s. Kommentierung zu § 6 KStG.

[2] BFH v. 22.12.2010, I R 110/09, BStBl II 2014, 119, BFH/NV 2011, 1085, Rz. 11.

[3] Alber, in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer, § 5 Abs. 1 Nr. 3 KStG Rz. 97; Bott, in Bott/Walter, KStG, § 5 KStG Rz. 177.

[4] Grundsätzlich BFH v. 22.12.2010, I R 110/09, BStBl II 2014, 119, BFH/NV 2011, 1085, Rz. 19ff.; Alber, in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer, § 5 Abs. 1 Nr. 3 KStG, Rz. 104

[5] BFH v. 22.12.2010, I R 110/09, BStBl II 2014, 119, BFH/NV 2011, 1085.

[6] BGBl I 2015, 1834.

2.4.4.2 Steuerliche Besonderheiten bei dem Träger

Rz. 119

Zuwendungen des Trägers an die Pensions- oder Unterstützungskasse sind grundsätzlich als Betriebsausgaben zu behandeln.^[1] Nicht erforderlich für die Abzugsfähigkeit der Zuwendungen ist, dass die Pensionskasse ihren Sitz oder ihre Geschäftsführung im Geltungsbereich des KStG hat. Voraussetzung ist jedoch, dass sich die Zuwendungen in der in den §§ 4c, 4d EStG bezeichneten Höhe bewegen. Das ist bei Pensionskassen der Fall, soweit die Leistungen des Trägers auf einer in der Satzung oder in dem Geschäftsplan der Kasse festgelegten Verpflichtung oder auf einer Anordnung der Versicherungsaufsichtsbehörde beruhen oder der Abdeckung von Fehlbeträgen dienen. Bei Unterstützungskassen sind die Leistungen des Trägerunternehmens als Betriebsausgaben abzugsfähig, soweit das zulässige Kassenvermögen (Rz. 102ff.) nicht überschritten wird. Das gilt auch, soweit die Kasse in der Rechtsform einer Kapitalgesellschaft betrieben wird. Zuwendungen des Trägers in der nach den §§ 4c, 4d EStG zulässigen Höhe sind daher Betriebsausgaben, keine aktivierungspflichtigen Einlagen.^[2] Zuwendungen, die diese Grenze überschreiten, sin...