Frotscher/Drüen, KStG § 8 Ermittlung des Einkommens / 2.4.3.3.3 Nichtabziehbare Betriebsausgaben

Rz. 95

Durch § 4 Abs. 5 EStG wird der Betriebsausgabenabzug von Aufwendungen, die der Repräsentation dienen oder die Lebensführung des Stpfl. oder anderer Personen berühren, eingeschränkt. § 4 Abs. 5 EStG gilt aufgrund der in § 8 Abs. 1 KStG enthaltenen Generalklausel auch für die Gewinnermittlung juristischer Personen.^[1] Zu beachten ist jedoch, dass einige Abzugsbeschränkungen in § 4 Abs. 5 EStG speziell auf natürliche Personen zugeschnitten sind, z. B. die Abzugsbeschränkungen für

• Mehraufwendungen für Verpflegung^[2]
• Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer^[3].

Derartige Abzugsbeschränkungen sind bei der Gewinnermittlung juristischer Personen nicht anzuwenden.^[4] Erwachsen einem Arbeitnehmer einschließlich Geschäftsführer bzw. Gesellschafter-Geschäftsführer der juristischen Person Mehraufwendungen für Verpflegung und leistet die juristische Person hierfür Auslagenersatz, der die Höchstbeträge übersteigt, so ist der Auslagenersatz bei der Gewinnermittlung in voller Höhe abziehbar. Die steuerlichen Abzugsbeschränkungen wirken sich nur beim Arbeitnehmer aus, und zwar in der Weise, dass der innerhalb der Höchstbeträge liegende Teil des Kostenersatzes als steuerfreier Auslagenersatz, der darüber hinausgehende Teil als steuerpflichtiger Arbeitslohn behandelt wird.^[5] Bei erhöhten Kostenerstattungen an Gesellschafter-Geschäftsführer ist zu prüfen, ob eine verdeckte Gewinnausschüttung vorliegt. Ebenfalls anwendbar ist § 4 Abs. 7 EStG mit den formalen Anforderungen für die Abzugsfähigkeit.

Rz. 96

Soweit den nicht abziehbaren Betriebsausgaben Vermögensgegenstände des Stpfl. zugrunde liegen^[6], sind nach der Rspr.^[7] nur die Kosten (einschließlich der Abschreibung) außerbilanziell aus der Besteuerung ausgegrenzt; der Vermögensgegenstand selbst bleibt zugleich aber innerbilanziell gebunden mit der Folge einer Veräußerungsgewinnbesteuerung, die an den fortgesetzten Buchwert anknüpft.

Rz. 97

Ebenfalls auf Körperschaften anwendbar ist § 4 Abs. 5b EStG, wonach die GewSt und darauf entfallende Nebenleistungen nicht von der Bemessungsgrundlage abziehbar sind^[8]. Trotz des missverständlichen Wortlauts, nach dem insoweit keine Betriebsausgaben vorliegen sollen, wirkt das Abzugsverbot ebenso wie die in § 4 Abs. 5 EStG genannten Tatbestände außerbilanziell.^[9] Das Abzugsverbot ist verfassungsgemäß, obwohl hierdurch das objektive Nettoprinzip eingeschränkt wird. Denn wegen des Wegfalls des einkommen- bzw. körperschaftsteuerlichen Abzugs von GewSt-Belastungen, der wiederum Einfluss auf die GewSt-Belastung hatte^[10], führt die Nichtabzugsfähigkeit der GewSt zu einer Verbesserung der Transparenz der verschiedenen Steuerarten. Auch ein Verstoß gegen den Grundsatz der Folgerichtigkeit liegt nicht vor.^[11]

Rz. 98

Ebenfalls anwendbar ist § 4 Abs. 6 EStG mit dem Verbot des Abzugs von Aufwendungen zur Förderung staatspolitischer Zwecke. Auch hier findet eine außerbilanzielle Korrektur statt, trotz des Wortlauts der Norm qualifizieren entsprechende Aufwendungen also als Betriebsausgaben. Zumindest im Bereich der Kapitalgesellschaften, die über keine außerbetriebliche Sphäre verfügen (Rz. 53ff.), ist die Vorschrift auch nicht allein deklaratorischer Natur^[12], da man nicht jede Parteispende steuerlich durch die Annahme einer verdeckten Gewinnausschüttung neutralisieren kann.^[13] Es sind nämlich Konstellationen denkbar , in denen eine Parteispende nicht aufgrund eines persönlichen Interesses des Gesellschafters erfolgt, sondern weil die Kapitalgesellschaft selbst (handelnd durch ihre Organe) sich hiervon eine – wie auch immer geartete – Verbesserung ihres geschäftlichen Umfeldes verspricht, da § 4 Abs. 5 Nr. 1 und Nr. 10 EStG in Grenzfällen nicht eingreifen können.

Rz. 99 einstweilen frei

[1] BFH v. 11.8.1994, I B 235/93, BFH/NV 1995, 205 Rz. 2.

[2] § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 5 EStG.

[3] § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 6b EStG.

[4] R 8.1 Abs. 1 Nr. 1 KStR.

[5] § 3 Nr. 16 EStG.

[6] § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 3 EStG: Gästehäuser; § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 4 EStG: Jagd, Fischerei, Jachten; § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 7 EStG: unangemessene Aufwendungen, z. B. Luxus-Pkws.

[7] BFH v. 12.12.1973, VIII R 40/69, BStBl II 1974, 207; zuletzt BFH v. 16.6.2020, VIII R 15/17, BFH/NV 2021, 60, BStBl II 2020, 841, Rz. 17 betreffend ein häusliches Arbeitszimmer.

[8] BFH v. 8.12.2021, I R 24/19, BFH/NV 2022, 835 Rz. 62.

[9] BFH v. 16.1.2014, I R 21/12, BStBl II 2014, 531 Rz. 10, BFH/NV 2014, 967; BFH v. 10.9.2015, BStBl II 2015, 1046 Rz. 17, BFH/NV 2016, 119.

[10] Drüen, in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 4 EStG Rz. 922.

[11] BFH v. 16.1.2014, I R 21/12, BStBl II 2014, 531, BFH/NV 2014, 967; zur Frage, ob die GewSt selbst verfassungsgemäß ist, § 1 GewStG Rz. 4ff.

[12] Siehe zu dieser allgemeinen Sichtweise das BFH-Gutachten v. 17.5.1952, I D 1/52 S, BStBl III 1952, 288; Lehmann, MIP 2011, 110, 121; Drüen, in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 4 EStG Rz. 926f.

[13] Zu verdeckten Gewinnausschüttungen und Spenden siehe Anh. vGA zu § 8 KStG ABC "Spenden"