Frotscher/Drüen, KStG § 8c Verlustabzug bei Körperschaften / 2.10 Ausnahme für Sanierungen (Abs. 1a)

2.10.1 Allgemeines

Rz. 161

Durch Gesetz v. 16.7.2009^[1] wurde Abs. 1a eingefügt. Danach werden Anteilserwerbe im Rahmen einer Sanierung unter bestimmten Voraussetzungen von der Anwendung des Abs. 1 ausgenommen.^[2]

Rz. 162

Die Regelung war zunächst nach § 34 Abs. 7c KStG erstmals für den Vz 2008 und auf Anteilsübertragungen anwendbar, die nach dem 31.12.2007 und vor dem 1.1.2010 stattgefunden haben. Durch Gesetz v. 22.12.2009^[3] wurde die zeitliche Begrenzung auf Anteilsübertragungen vor dem 1.1.2010 in § 34 Abs. 7c KStG aufgehoben. Sie ist damit nicht zur Anwendung gelangt.

Rz. 163

Für Körperschaften mit einem Wirtschaftsjahr, das dem Kj. entspricht, bedeutet dies, dass Verluste weder ganz noch anteilig untergehen, wenn die Anteilserwerbe in Vz ab 2008 stattgefunden haben bzw. stattfinden.

Rz. 164

Für Körperschaften mit einem vom Kj. abweichenden Wirtschaftsjahr ist ebenfalls die Einschränkung zu beachten, dass die Anteilserwerbe nach dem 31.12.2007 stattgefunden haben müssen. Anteilserwerbe vor dem 1.1.2008 führen daher nicht zum Erhalt der Verlustvorträge, auch wenn diese Anteilserwerbe in das Wirtschaftsjahr 2007/2008 fallen und damit im Vz 2008 zu berücksichtigen sind. Die Geltung des Abs. 1a für den Vz 2008 ist insoweit eingeschränkt.

Rz. 165

Zur Anwendung des Abs. 1a muss die Anteilsübertragung nach dem 31.12.2007 erfolgen. Das ist nur der Fall, wenn das rechtliche bzw. wirtschaftliche Eigentum an den Anteilen nach diesem Stichtag auf den Erwerber übergeht. Der Abschluss der schuldrechtlichen Vereinbarung oder aufschiebend bedingte Erwerbe, die nicht zum sofortigen Übergang des wirtschaftlichen Eigentums führen, genügen nicht.

Rz. 166

Abs. 1a stellt eine Ausnahme zu der allgemeinen Regel des Abs. 1 dar. Daher trifft den Stpfl. die objektive Beweislast für das Vorliegen der Tatbestandsvoraussetzungen des Abs. 1a.^[4]

Rz. 167

Das Gesetz ist erst am 16.7.2009 verabschiedet worden und enthält daher eine Rückwirkung auf den 1.1.2008. Da es sich um eine für den Stpfl. günstige Regelung handelt, ist diese Rückwirkung verfassungsrechtlich unproblematisch. Rechtspolitisch bedeutet dies jedoch, dass vor dem 16.7.2009 zum Zweck der Sanierung erfolgte Anteilsübertragungen nur dann unter das Sanierungsprivileg des Abs. 1a fallen, wenn die in dieser Vorschrift enthaltenen, sehr speziellen und detaillierten Voraussetzungen erfüllt sind. Da diese Voraussetzungen bei Anteilserwerben vor dem 16.7.2009 noch nicht bzw. noch nicht endgültig bekannt waren, kann ein vor diesem Zeitpunkt erfolgter Anteilserwerb nur zufällig in Einklang mit der gesetzlichen Regelung stehen und daher unter das Sanierungsprivileg fallen. Rechtspolitisch wäre es sinnvoller gewesen, für Anteilsübertragungen vor dem 16.7.2009 großzügigere Regelungen zu schaffen.

Rz. 167a

Die EU-Kommission hat jedoch Bedenken gegen die Sanierungsklausel des Abs. 1a erhoben, da die Regelung eine nach Art. 108 Abs. 2 AEUV verbotene Beihilfe darstelle, und ein förmliches Prüfverfahren eingeleitet.^[5] Der BMF hat daraufhin angeordnet, § 8c Abs. 1a KStG bis auf Weiteres nicht mehr anzuwenden und potenzielle Beihilfeempfänger über die Möglichkeit einer Rückforderung zu informieren.^[6] Die Bundesregierung hat gegen die Entscheidung der Kommission Nichtigkeitsklage eingelegt, dabei jedoch die Klagefrist überschritten. Der EuG hat die Klage daher als unzulässig verworfen.^[7]

Mit Urteil vom 28.6.2018^[8] hat der EuGH entschieden, dass die Sanierungsklausel nicht gegen das europäische Beihilfeverbot verstößt. Damit ist diese Regelung ohne weitere Einschränkungen anzuwenden.

Rz. 167b

Aufgrund der Entscheidung der Kommission wurde in § 34 Abs. 7c S. 3 KStG^[9] eine besondere Regelung für die Anwendung des Abs. 1a eingeführt. Danach ist die Sanierungsregelung des Abs. 1a nur anwendbar, wenn die Entscheidung der Kommission durch eine rechtskräftige Entscheidung des EuG oder des EuGH für nichtig erklärt und festgestellt worden ist, dass es sich bei Abs. 1a nicht um eine unzulässige Beihilfe handelt, oder die Kommission eine Beschluss fasst, durch den weder die Aufhebung noch die Änderung des Abs. 1a gefordert wird, oder wenn der Beihilfebetrag 500.000 EUR nicht übersteigt und die Steuerfestsetzung vor dem 26.1.2011, dem Tag des Untersagungsbeschlusses der Kommission, erfolgt ist. Da mit dem Urteil des EuGH vom 28.6.2018 entschieden ist, dass es sich bei der Sanierungsklausel nicht um eine staatliche Beihilfe handelt, und die Entscheidung der Kommission bzw. des EuG für nichtig erklärt wurde, ist die Regelung anwendbar. Daher ist es nach dem Urteil des EuGH unerheblich, ob die Auswirkungen der Sanierungsklausel 500.000 EUR nicht übersteigen. Unerheblich sind daher auch die mit dieser Anwendungsregelung verbundenen zeitlichen Einschränkungen. Die Begrenzung der Auswirkungen der Höhe nach betraf nur Steuerfestsetzungen vor dem 26.1.2011. Geändert werden können durch die Anwendung der Sanierungsklausel alle noch offenen Veranlagungen. Ist die Veranlagung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung nach § 164 AO erfolgt, ist ...