Rz. 133
Tritt ein schädliches Ereignis i. S. d. § 8d Abs. 2 KStG ein, gehen die fortführungsgebundenen Verluste unter. Unbeachtlich ist, ob diese Verluste beim schädlichen Beteiligungserwerb von dem Verlustuntergang gem. § 8c KStG bedroht waren. Die Regelung des § 8d Abs. 2 KStG sieht insoweit keine tatbestandliche Verknüpfung vor. Damit gehen auch Verluste unter, die nicht gem. § 8c KStG untergegangen wären, aber durch die Anwendung des § 8d KStG zu fortführungsgebundenen Verlusten geworden sind.[1] Das ist etwa der Fall bei Verlusten, die nach dem unterjährigen schädlichen Beteiligungserwerb bis zum Ende des Wirtschaftsjahres entstehen. Nicht erfasst sind dagegen Verluste, die die Körperschaft z. B. nach Ende des Vz eines schädlichen Beteiligungserwerbs erwirtschaftet hat und die daher keine fortführungsgebundenen Verluste sind.
Rz. 134
Nach dem klaren Gesetzeswortlaut gehen im Falle eines schädlichen Ereignisses alle festgestellten fortführungsgebundenen Verlustvorträge unter. Es wird nicht danach unterschieden, welche Geschäftsbereiche den Verlust erzielt haben; die Verluste werden nicht einem konkreten Geschäftsbetrieb zugeordnet (wenn man davon ausgeht, dass eine Körperschaft mehrere Geschäftsbetriebe unterhalten kann). Im Gesetz nicht vorgesehen ist zudem ein anteiliger Untergang, wenn das schädliche Ereignis nur einen Teil des Geschäftsbetriebs betrifft. Dennoch will die Finanzverwaltung insoweit eine Zuordnung von Verlusten zum jeweiligen Geschäftsbetrieb vornehmen.[2] Tritt ein schädliches Ereignis ein, so sind alle fortführungsgebundenen Verlustvorträge von dem Untergang bedroht (vorbehaltlich der vorhandenen stillen Reserven).
Rz. 135
Betroffen vom Untergang gem. § 8d Abs. 2 KStG sind die zuletzt festgestellten fortführungsgebundenen Verluste. "Zuletzt festgestellt" sind diejenigen Verluste, die auf den letzten Feststellungszeitpunkt vor dem Eintritt des schädlichen Ereignisses festzustellen sind. Danach erfasst Abs. 2 nicht die Verluste, die in dem Wirtschaftsjahr eintreten, in den das schädliche Ereignis fällt. Diese Verluste bleiben abziehbar. Es ist unerheblich, ob der zuletzt vor dem schädlichen Ereignis "festgestellte fortführungsgebundene Verlustvortrag" im Zeitpunkt des Eintritts des schädlichen Ereignisses tatsächlich schon festgestellt war. Entscheidend ist, dass der Verlustvortrag auf den davor liegenden Feststellungszeitpunkt festgestellt werden muss. Die Bearbeitungszeiten des FA oder des Stpfl. bei Einreichung der Steuererklärung sind unerheblich. Anderenfalls wäre der Verlustuntergang von zufälligen Ergebnissen abhängig.
Rz. 136
Sofern der schädliche Beteiligungserwerb und das schädliche Ereignis i. S. d. § 8d Abs. 2 KStG in demselben Vz erfolgen, kommt es zu keinem Untergang des fortführungsgebundenen Verlustvortrags gem. § 8d Abs. 2 KStG. Es entstehen nämlich wegen § 8d Abs. 1 S. 2 KStG überhaupt keine fortführungsgebundenen Verluste, da die Anwendung des § 8d Abs. 1 KStG voraussetzt, dass bis zum Ende des Vz des schädlichen Anteilseignerwechsels kein schädliches Ereignis eingetreten ist.
100 % der Anteile an der A-GmbH werden am 31.3.2017 übertragen. Das Wirtschaftsjahr der A-GmbH entspricht dem Kj. Am 30.6.2017 tritt ein schädliches Ereignis gem. § 8d Abs. 2 KStG ein. Die A-GmbH stellt einen Antrag gem. § 8d KStG; auch die übrigen Voraussetzungen des § 8d KStG sollen annahmegemäß vorliegen. Die A-GmbH hat zum 31.12.2016 einen Verlustvortrag von 60 TEUR; zum 31.12.2017 beträgt der Verlustvortrag 80 TEUR (incl. der Verluste zum 31.12.2016). Von dem Verlustvortrag zum 31.12.2017 sind nachweislich Verluste i. H. v. 10 TEUR im Zeitraum 1.7. bis 31.12.2017 erwirtschaftet worden.
Lösung:
§ 8d KStG ist nicht anwendbar, da bis zum Schluss des Vz des schädlichen Beteiligungserwerbs (d. h. bis zum 31.12.2017) ein schädliches Ereignis nach § 8d Abs. 2 KStG eingetreten ist. Durch den schädlichen Beteiligungserwerb zum 31.3.2017 gehen die zum 31.12.2016 festgestellten Verluste i. H. v. 60 TEUR und die bis zum 31.3.2017 anteilig entstandenen Verluste i. H. v. 10 TEUR unter. Ob die laufenden Verluste vor oder nach dem schädlichen Ereignis nach § 8d Abs. 2 KStG entstanden sind, ist insoweit ohne Bedeutung.
Rz. 137
Auffällig an dem Beispiel in Rz. 136 ist, dass das Ergebnis anders wäre, wenn das schädliche Ereignis im Vz 2018 oder später eingetreten wäre. Dann wären die laufenden Verluste, die im Vz 2017 nach dem schädlichen Beteiligungserwerb eingetreten sind, Teil des fortführungsgebundenen Verlustvortrags und würden infolge des schädlichen Ereignisses nach § 8d Abs. 2 KStG untergehen. Allein dadurch, dass das schädliche Ereignis nach § 8d Abs. 2 KStG im gleichen Vz eintritt wie der schädliche Beteiligungserwerb nach § 8c KStG, bleiben also die nach diesem Beteiligungserwerb entstandenen Verluste erhalten. Grund hierfür ist allein die Gesetzestechnik, wonach das Entstehen eines fortführungsgebundenen Verlustvortrags nach § 8d Abs. 1 S. 1 KStG durch den Eintritt des schädlichen Ereigniss...
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