Frotscher/Drüen, KStG § 8d Fortführungsgebundener Verlus ... / 4.3 Anwendung der Stille-Reserven-Klausel

Rz. 141

Ebenso wie ein Verlust bei der direkten Anwendung des § 8c KStG soll auch ein fortführungsgebundener Verlustvortrag nicht untergehen, wenn ausreichend stille Reserven vorhanden sind. Daher erklärt § 8d Abs. 2 S. 1 Halbs. 2 KStG die sog. Stille–Reserven–Klausel des § 8c (§ 8c Abs. 1 S. 6 bis 9 KStG) für anwendbar. Abzustellen ist dabei auf die zum Schluss des vorangegangenen Vz vorhandenen stillen Reserven. Gemeint ist damit der Vz, der dem schädlichen Ereignis gem. § 8d Abs. 2 KStG vorangegangen ist. Damit wird ein Gleichlauf mit dem fortführungsgebundenen Verlustvortrag hergestellt, bei dem es ebenfalls auf das Ende des vorangegangenen Vz ankommt. Es kommt nicht auf den Vz des schädlichen Ereignisses i. S. d. § 8d Abs. 2 KStG an; ebenso unbeachtlich ist, in welcher Höhe stille Reserven zum Zeitpunkt des schädlichen Beteiligungserwerbs bestanden haben. Sofern zu diesem Zeitpunkt des schädlichen Beteiligungserwerbs ausreichend stille Reserven bestanden haben, scheidet ein Verlustuntergang bereits gem. § 8c Abs. 1 S. 6ff. KStG aus. Daher muss der Stpfl. keinen Antrag gem. § 8d KStG stellen, um einen Verlustuntergang zu verhindern.

Rz. 142

Da für die Bestimmung der stillen Reserven auf den Schluss des Vz abzustellen ist, der dem Vz des schädlichen Ereignisses i. S. d. § 8d Abs. 2 KStG vorangeht, sind auch stille Reserven zu berücksichtigen, die zwischen dem schädlichen Beteiligungserwerb i. S. d. § 8d Abs. 1 KStG und dem Ende des dem schädlichen Ereignis vorausgehenden Vz aufgebaut werden. Nicht berücksichtigt werden dagegen stille Reserven, die nach dem Ende des Vz, der dem Vz des schädlichen Ereignisses vorausgeht, bis zum schädlichen Ereignis entstehen.

Rz. 143

Auch wenn für die Frage, welche stillen Reserven zu berücksichtigen sind, auf den Vz und nicht auf das Wirtschaftsjahr der Körperschaft abzustellen ist, können diese ggf. durch die Umstellung von Wirtschaftsjahren genutzt werden. Der Vz, in dem das schädliche Ereignis liegt, kann nach hinten verlagert werden, wenn ein Rumpfwirtschaftsjahr gebildet wird, das vor dem schädlichen Ereignis liegt und das anschließende, vom Kj. abweichende Wirtschaftsjahr im nächsten Vz endet.

Praxis-Beispiel

Die A-GmbH hat zum 31.12.2017 einen fortführungsgebundenen Verlustvortrag i. H. v. 60 TEUR. Zum 31.12.2017 bestehen stille Reserven i. H. v. 40 TEUR. Bis zum 30.6.2018 sind weitere stille Reserven i. H. v. 30 TEUR entstanden. Das schädliche Ereignis i. S. d. § 8d Abs. 2 tritt am 30.8.2018 ein.

Lösung:

Hat die A-GmbH ein dem Kj. entsprechendes Wirtschaftsjahr, so ist für die Berechnung der stillen Reserven auf den 31.12.2017 abzustellen. Da zu diesem Zeitpunkt stille Reserven i. H. v. 40 TEUR bestehen, können auch nur Verluste in dieser Höhe gerettet werden; der restliche fortführungsgebundene Verlustvortrag i. H. v. 20 TEUR geht unter.

Stellt die A-GmbH ihr Wirtschaftsjahr in 2018 auf den 30.6. um, bleibt der fortführungsgebundene Verlustvortrag in voller Höhe bestehen. Das Wirtschaftsjahr 2017 beginnt dann am 1.1.2017 und endet am 30.6.2017. Dieses ist im Vz 2017 zu berücksichtigen. Das Wirtschaftsjahr 2017/2018 beginnt am 1.7.2017 und endet am 30.6.2018. Das schädliche Ereignis, das am 30.8.2018 eintritt, ist steuerlich damit im Wirtschaftsjahr 2018/2019 und damit im Vz 2019 zu berücksichtigen. Damit sind für § 8d Abs. 2 S. 1 Halbs. 2 KStG die stillen Reserven zum 30.6.2018 maßgeblich. Da diese 70 TEUR betragen, kann der gesamte fortführungsgebundene Verlustvortrag i. H. v. 60 TEUR gerettet werden.

Rz. 144 einstweilen frei

Rz. 145

Die Berechnung der stillen Reserven erfolgt entsprechend der Berechnung im Rahmen des § 8c Abs. 1 S. 6ff. KStG.^[1]

[1] Vgl § 8c Rz. 128ff.