Frotscher/Drüen, UmwStG § 15 Aufspaltung, Abspaltung und ... / 4.3.3.2.5 Andere Wirtschaftsgüter

Rz. 109

Für andere Wirtschaftsgüter als Grundstücke enthält der Umwandlungssteuererlass keine Besonderheiten.^[1] Insbesondere lässt die Finanzverwaltung eine ideelle Aufteilung nicht ausdrücklich zu; eine reale Aufteilung dürfte regelmäßig (abgesehen von Geldmitteln und Darlehen) nicht in Betracht kommen. M.E. sollte die Finanzverwaltung die für Grundstücke im Billigkeitswege zugelassene ideelle Teilung auch bei sonstigen Wirtschaftsgütern zulassen.^[2] Dadurch könnte bei zentral genutzten, nicht teilbaren wesentlichen Betriebsgrundlagen (z. B. immaterielle Wirtschaftsgüter) regelmäßig das Spaltungshindernis behoben werden.

Rz. 110

Zu den wesentlichen Betriebsgrundlagen können auch Beteiligungen an Kapitalgesellschaften gehören, wenn diese für die wirtschaftliche Tätigkeit des Teilbetriebs, etwa aufgrund der Beteiligungshöhe und des Umfangs der zwischen ihnen bestehenden Lieferungs- und Leistungsbeziehungen, von erheblicher Bedeutung sind.^[3] Dagegen bilden Beteiligungen an Mitunternehmerschaften regelmäßig selbstständige Teilbetriebe, sind also nicht Teil eines anderen Teilbetriebs. Bei Beteiligungen an Mitunternehmerschaften als Teilbetrieben können sich wesentliche Betriebsgrundlagen auch im Sonderbetriebsvermögen befinden. Bei einer Beteiligung an einer GmbH & Co. KG gehört die Beteiligung an der Komplementär-GmbH regelmäßig zu den wesentlichen Betriebsgrundlagen.

Rz. 111 einstweilen frei

Rz. 112

Pensionsverbindlichkeiten sind ebenfalls nach wirtschaftlichen Zusammenhängen zuzuordnen. Nach Ansicht der Finanzverwaltung folgt aus § 613a BGB, dass derjenige Rechtsträger die Pensionsverbindlichkeit zu übernehmen und daher die Pensionsrückstellung zu bilden hat, auf den die jeweiligen Arbeitsverhältnisse übergehen.^[4] Das bedeutet, dass der jeweilige Teilbetrieb mit den in der Vergangenheit entstandenen Pensionsansprüchen belastet wird. Pensionsverpflichtungen gegenüber nicht mehr aktiv tätigen oder ausgeschiedenen Arbeitnehmern sind demjenigen Teilbetrieb zuzuordnen, der diese Verpflichtungen übernimmt und die Pensionsverhältnisse abwickelt.^[5]

Rz. 113

Steuerfreie Rücklagen (z. B. § 6b Abs. 3 EStG, R 6.6 Abs. 4 EStR 2012) gehören nach der Rspr. zu demjenigen Teilbetrieb, zu dem das Wirtschaftsgut gehörte, das veräußert und dessen Gewinn in die Rücklage eingestellt wurde. Daher gehen diese mit auf den übernehmenden Rechtsträger über, wenn das übergehende Vermögen mit dem Buchwert angesetzt wird.^[6] Wenn das veräußerte Wirtschaftsgut zu dem "neutralen Vermögen" gehörte, kann die Rücklage daher jedem der Teilbetriebe, auch anteilig, zugeordnet werden.

Fällt der steuerliche Übertragungsstichtag mit dem Ablauf der Reinvestitionsfrist nach § 6b Abs. 3 S. 5 EStG zusammen, ist der Gewinn aus der Auflösung der § 6b-Rücklage noch vom übertragenden Rechtsträger zu versteuern, d. h. sie geht nicht (auch nicht für eine juristische Sekunde) über.^[7]

Rz. 113a

Der Ausgleichsposten nach § 4g EStG ist demjenigen Teilbetrieb zuzuordnen, zu dem das Wirtschaftsgut vor seiner Überführung gehörte. Der Gewinn, der aus der Auflösung des Ausgleichspostens entsteht, ist dem "abgebenden" Teilbetrieb zuzuordnen.

[1] Zu den Grundsätzen der Zuordnung Rz. 100ff.

[2] Beutel, in Schneider/Ruoff/Sistermann, Umwandlungssteuererlass 2011, 2012, Rz. 15.29

[3] BMF v. 11.11.2011, IV C 2 – S 1978-b/08/10001, BStBl I 2011, 1314, Rz. 15.02.

[4] BMF v. 11.11.2011, IV C 2 – S 1978-b/08/10001, BStBl I 2011, 1314, Rz. 15.10.

[5] BMF v. 11.11.2011, IV C 2 – S 1978-b/08/10001, BStBl I 2011, 1314, Rz. 15.10.

[6] § 15 Abs. 1 S. 1 i. V. m. § 12 Abs. 3 UmwStG; BFH v. 22.6.2010, I R 77/09, BFH/NV 2011, 10, Rz. 15 (zur § 6b-Rücklage); a. A. Pitzal, DStR 2011, 2373, 2376, wonach die § 6b-Rücklage frei zuordenbar sei.

[7] BFH v. 29.4.2020, XI R 39/18, BFH/NV 2020, 1149, Rz. 25.