Frotscher/Drüen, UmwStG § 18 Gewerbesteuer bei Vermögens ... / 7.4.2 Veräußerung oder Aufgabe eines Anteils an der Personengesellschaft

Rz. 105

Nach § 18 Abs. 3 S. 2 UmwStG unterliegt auch die Veräußerung bzw. Aufgabe eines Mitunternehmeranteils an der übernehmenden Personengesellschaft innerhalb von 5 Jahren nach der Umwandlung der GewSt. Hierdurch wird verhindert, dass die GewSt-Pflicht umgangen werden kann, indem nicht die Personengesellschaft den Betrieb bzw. den Teilbetrieb veräußert, sondern die Mitunternehmer ihre Anteile.

Rz. 106

Die Regelung gilt unabhängig davon, ob die Veräußerung des Anteils an der Überträgerin GewSt ausgelöst hätte oder nicht.^[1] Unerheblich für die GewSt-Pflicht nach § 18 Abs. 3 S. 2 UmwStG ist auch, ob und in welchem Umfang der veräußernde bzw. aufgebende Gesellschafter am steuerlichen Übertragungsstichtag bereits an der übertragenden Kapitalgesellschaft bzw. der übernehmenden Personengesellschaft beteiligt war. Folge ist, dass bei der Veräußerung eines Anteils an der übernehmenden Personengesellschaft der gesamte Mitunternehmeranteil und bei der Veräußerung eines Teils eines Mitunternehmeranteils der entsprechende Teil von § 18 Abs. 3 S. 2 UmwStG erfasst wird. Eine Veräußerung eines Mitunternehmeranteils liegt dabei auch vor, wenn ein Gesellschafter gegen Abfindung durch die Mitgesellschafter aus der übernehmenden Personengesellschaft ausscheidet.^[2]

Rz. 107

§ 18 Abs. 3 S. 2 UmwStG erfasst nur die Veräußerung bzw. Aufgabe von Anteilen an der übernehmenden Personengesellschaft^[3], nicht aber die Veräußerung bzw. Aufgabe von Anteilen durch die übernehmende Personengesellschaft an einer anderen Personengesellschaft. Nicht der GewSt nach § 18 Abs. 3 S. 2 UmwStG unterliegt somit die Veräußerung bzw. Aufgabe eines im Wege der Umwandlung erworbenen Anteils an einer anderen Personengesellschaft durch die übernehmende Personengesellschaft. Im Rahmen von § 18 Abs. 3 S. 2 UmwStG fehlt eine dem § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 S. 2 EStG entsprechende Regelung.^[4] Gleiches gilt bei einer doppelstöckigen Personengesellschaft, wenn die Anteile an der Untergesellschaft durch eine Umwandlung nach den §§ 3 bis 9 oder 16 UmwStG entstanden sind und die Anteile an der Obergesellschaft veräußert werden.^[5] Zu beachten ist aber § 7 S. 2 GewStG. Von § 18 Abs. 3 S. 2 UmwStG erfasst wird jedoch der Gewinn, der hinsichtlich der Mitunternehmeranteile entsteht, die von der übernehmenden Personengesellschaft gehalten werden, wenn Anteile an der übernehmenden Personengesellschaft veräußert werden.

Rz. 108

§ 18 Abs. 3 S. 2 UmwStG erfasst auch die Veräußerung eines Teils eines Mitunternehmeranteils.^[6]

Rz. 109

Das Sonderbetriebsvermögen ist Bestandteil des Mitunternehmeranteils. Bei der Veräußerung oder Aufgabe eines Mitunternehmeranteils gilt § 18 Abs. 3 S. 2 UmwStG damit auch hinsichtlich der stillen Reserven, die im Sonderbetriebsvermögen eines Mitunternehmers enthalten sind.^[7] Geltung hat dies auch für das nach der Umwandlung entstehende Sonderbetriebsvermögen.^[8] Dies folgt daraus, dass nach § 18 Abs. 3 S. 2 UmwStG der Gewinn aus der Veräußerung des Mitunternehmeranteils der GewSt unterliegt. Wird nur das Sonderbetriebsvermögen veräußert, findet § 18 Abs. 3 S. 2 UmwStG keine Anwendung.^[9] Anders ist dies, wenn nur das Gesamthandsvermögen veräußert und das Sonderbetriebsvermögen in ein anderes Betriebsvermögen des Veräußerers übertragen wird.^[10] Nicht anzuwenden ist § 18 Abs. 3 UmwStG auf den Veräußerungsgewinn eines Wirtschaftsguts des Sonderbetriebsvermögens, wenn dieses erst im Rahmen eines Formwechsels entsteht.^[11]

Rz. 109a

Fraglich ist die Anwendung von § 18 Abs. 3 UmwStG auf Zebragesellschaften. Folgt man der Auffassung der Finanzverwaltung, wonach § 8 UmwStG bei einem Vermögensübergang auf eine Zebragesellschaft für den Vermögensübergang insgesamt anzuwenden ist, findet § 18 Abs. 3 UmwStG keine Anwendung.^[12] Zuzustimmen ist dieser Auffassung allerdings nicht.^[13] Vielmehr fällt der Vermögensübergang auf eine Zebragesellschaft – je nachdem, ob sich die Anteile im Betriebs- oder Privatvermögen des Gesellschafters befinden – anteilig unter § 3 UmwStG bzw. unter § 8 UmwStG. Gehört der Anteil an der Zebragesellschaft zum Privatvermögen des Gesellschafters und veräußert der Gesellschafter diesen Anteil, ist § 18 Abs. 3 UmwStG nicht anzuwenden. Gehört der veräußerte Anteil an der Zebragesellschaft zum Betriebsvermögen des Gesellschafters, findet § 18 Abs. 3 UmwStG insoweit Anwendung. Voraussetzung für die Anwendung von § 18 Abs. 3 S. 2 UmwStG ist lediglich, dass ein Anteil an einer Personengesellschaft veräußert oder aufgegeben wird. Es muss sich bei dem veräußerten bzw. aufgegebenen Anteil nicht um einen Mitunternehmeranteil handeln.

Rz. 110

Hinsichtlich der Veräußerung und Aufgabe eines Mitunternehmeranteils gelten die Ausführungen zur Veräußerung und Aufgabe eines Betriebs in den Rz. 80ff. entsprechend.

[1] FG München v. 26.10.2005, 10 K 5637/02, EFG 2006, 1296.

[2] Pung/Bernhagen, in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer, § 18 UmwStG Rz. 66.

[3] Pung/Bernhagen, in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer, § 18 UmwStG Rz. 67; Schmit...