Frotscher/Drüen, UmwStG 2002, UmwStG § 18 Gewerbesteuer ... / 1 Inhalt von § 18 UmwStG

Rz. 1

§ 18 UmwStG gehört zusammen mit § 19 UmwStG zu dem mit „Gewerbe­steuer” überschriebenen Siebten Teil des UmwStG. Beide Vorschriften regeln die ­gewerbesteuerlichen Auswirkungen des mit einer Umstrukturierung verbundenen Vermögensübergangs im Wege der Umwandlung. § 18 UmwStG ist eine gewerbesteuerliche Vorschrift, die die gewerbesteuerlichen Folgen zum Gegenstand hat, die sich aufgrund eines Vermögensübergangs von einer Kapitalgesellschaft auf eine Personengesellschaft oder eine natürliche Person im Wege der Verschmelzung oder der Auf- oder Abspaltung oder des Formwechsels in eine Personengesellschaft ergeben. Die Vorschrift gilt für alle Formen des Vermögensübergangs im Wege der Umwandlung von einer Kapitalgesellschaft auf eine Personengesellschaft oder eine natürliche Person. Dagegen behandelt § 19 UmwStG die gewerbesteuerlichen Folgen einer Umwandlung von einer Körperschaft auf eine andere Körperschaft.

Rz. 2

§ 18 UmwStG ist — mit Ausnahme des Abs. 4 — kein eigenständiger gewerbesteuerlicher Tatbestand. Die Vorschrift knüpft vielmehr an die Ermittlung des Gewerbeertrags nach § 7 GewStG an^[1]. Nach § 18 Abs. 1 UmwStG gelten die §§ 3 bis 9, 14 und 16 auch für die Ermittlung des Gewerbeertrags nach § 2 Abs. 5 i. V. m. § 7 GewStG. Der Inhalt von § 18 UmwStG erschließt sich aufgrund einer Betrachtung der steuerlichen Folgen einer Umwandlung auf der Ebene der übertragenden Kapitalgesellschaft sowie der Ebene der übernehmenden Personengesellschaft bzw. der übernehmenden natürlichen Person. Denn § 18 UmwStG unterscheidet dementsprechend zwischen diesen beiden Ebenen.

Rz. 3

§ 18 Abs. 1 Satz 1 UmwStG erklärt die für die Verschmelzung, den Formwechsel sowie die Auf- oder Abspaltung geltenden ertragsteuerlichen Vorschriften auch für die Ermittlung des Gewerbeertrags für maßgeblich: Die übertragende Kapitalgesellschaft kann in ihrer steuerlichen Schlussbilanz nach § 3 UmwStG wahlweise die Wirtschaftsgüter des Betriebsvermögens mit dem Buchwert oder einem höheren Wert bis zum Teilwert ansetzen. Sie besitzt dieses Wahlrecht gleichermaßen bei der Körperschaftsteuer wie auch — infolge der Bezugnahme des § 18 Abs. 1 Satz 1 UmwStG auf § 3 UmwStG — bei der Gewerbesteuer, wenn das übergehende Vermögen Betriebsvermögen des übernehmenden Rechtsträgers wird und dadurch die Besteuerung der stillen Reserven sichergestellt ist. Ein sich infolge der Wahlrechtsausübung ergebender Übertragungsgewinn unterliegt bei der übertragenden Kapitalgesellschaft sowohl der Körperschaft- als auch der Gewerbesteuer, sofern diese gewerbesteuerpflichtig ist. Denn zum Gewerbeertrag von Kapitalgesellschaften zählen — anders als bei Personengesellschaften und Einzelunternehmern — auch Gewinne aus der Veräußerung oder Aufgabe ihres Gewerbebetriebs^[2]. Die Tätigkeit einer Kapitalgesellschaft gilt nämlich nach § 2 Abs. 2 Satz 1 GewStG stets und in vollem Umfang als Gewerbebetrieb.

Rz. 4

Der Übertragungsgewinn unterliegt auch insoweit der Gewerbesteuer nach § 7 Satz 2 GewStG, als die übertragende Körperschaft an einer Mitunternehmerschaft beteiligt ist. Um Kapitalgesellschaften daran zu hindern, Betriebe oder Teilbetriebe steuerneutral in eine Personengesellschaft einzubringen und sodann den Mitunternehmeranteil gewerbesteuerfrei zu veräußern, sind sie nach § 7 Satz 2 GewStG seit 2002 auch mit Gewinnen aus der Veräußerung oder Aufgabe des Betriebs oder Teilbetriebs einer Mitunternehmerschaft sowie aus der Veräußerung oder Aufgabe eines Mitunternehmeranteils gewerbesteuerpflichtig. Bei Kapitalgesellschaften bleibt jedoch ein Gewinn aus der Veräußerung eines Anteils an einer Kapitalgesellschaft nach § 8b Abs. 2 KStG körperschaft- und infolgedessen auch gewerbesteuerfrei. Gewinne aus der Aufdeckung stiller Reserven in ausländischen Betriebsstätten bleiben nach § 9 Nr. 3 GewStG gewerbesteuerfrei. Schließlich kann die übertragende Körperschaft einen Übertragungsgewinn mit vorhandenen Fehlbeträgen nach § 10a GewStG ausgleichen. Der übernehmende Rechtsträger kann jedoch den Fehlbetrag nach § 18 Abs. 1 Satz 2 GewStG nicht mehr geltend machen.

Rz. 5

Scheidet im Zuge der Umwandlung einer Kapitalgesellschaft auf eine Personengesellschaft ein Minderheitsgesellschafter der übertragenden Kapitalgesellschaft gegen eine Barabfindung aus, so ist dieser nach § 18 Abs. 1 UmwStG i. V. m. § 6b EStG berechtigt, einen durch die Anteilsveräußerung realisierten Gewinn im Betriebsvermögen bis zu 500.000 EUR durch Übertragung auf bestimmte Ersatzwirtschaftsgüter zu neutralisieren. Als Ersatzwirtschaftsgüter kommen Anteile an Kapitalgesellschaften, abnutzbare bewegliche Wirtschaftsgüter und Gebäude in Betracht. Diese Regelung ergibt sich aus § 6b Abs. 10 EStG i. d. F. des Gesetzes v. 23.7.2002^[3]. Zwischenzeitlich war § 6b EStG infolge der Änderungen durch das StEntlG 1999/2000/2002 v. 24.3.1999^[4] nicht mehr auf Gewinne aus der Veräußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften, sondern nur noch auf Gewinne aus der Veräußerung von Grund und Boden, bestimmte Arten von Aufwuchs und Gebäu...