Frotscher/Drüen, UmwStG 2002, UmwStG § 4 Auswirkungen au ... / 5 Sonderregelung für die AfA-Bemessungsgrundlage im Falle der Wahl eines über dem Buchwert liegenden Wertes durch die übertragende Kapitalgesellschaft (§ 4 Abs. 3 UmwStG)

Rz. 24

§ 4 Abs. 3 UmwStG regelt die AfA-Bemessungsgrundlage für die Fälle, in denen die Buchwerte der übertragenen Wirtschaftsgüter in der Schlussbilanz der übertragenden Kapitalgesellschaft nach § 3 UmwStG aufgestockt worden sind. Die Vorschrift erscheint nur von theoretischer Bedeutung, da die Verwaltung eine Aufstockung der Buchwerte in der Schlussbilanz der übertragenden Körperschaft praktisch verhindert (vgl. Rz. 23; § 3 UmwStG Rz. 25). § 4 Abs. 3 UmwStG unterscheidet zwischen der Gebäude-AfA nach § 7 Abs. 4 und 5 EStG und den AfA für andere Wirtschaftsgüter. Stets geht es dabei um die Frage, ob der Aufstockungsbetrag die ursprüngliche Bemessungsgrundlage oder den Restbuchwert erhöht.

Rz. 25

In den Fällen der Gebäude-AfA nach § 7 Abs. 4 und 5 EStG ist die ursprüngliche AfA-Bemessungsgrundlage, d. h. die Anschaffungs- oder Herstellungskosten, um den Aufstockungsbetrag zu erhöhen. Hierauf ist der bisherige AfA-Satz anzuwenden. Damit verlängert sich die Abschreibungsdauer. § 4 Abs. 3 Satz 1 UmwStG bestimmt damit nur das, was im Rahmen von § 7 Abs. 4 und 5 EStG rechtens ist^[1]:

Praxis-Beispiel

Die übertragende Körperschaft hat in ihrem Betriebsvermögen ein im Jahre 01 für 200.000 EUR angeschafftes Gebäude. Sie hat es linear nach § 7 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 EStG mit 2% von 200.000 EUR = 4.000 EUR jährlich abgeschrieben. Auf den 31.12.05 wird die Körperschaft auf eine Personengesellschaft umgewandelt. Die übertragende Körperschaft stockt den Restbuchwert des Gebäudes von 200.000 EUR ./. 20.000 EUR = 180.000 EUR um 100.000 EUR auf 280.000 EUR auf. Ab dem Jahr 06 erhöht sich die AfA-Bemessungsgrundlage von 200.000 EUR um den Aufstockungsbetrag von 100.000 EUR auf 300.000 EUR. Ab dem Jahr 06 betragen die AfA nunmehr 2% von 300.000 EUR = 6.000 EUR. Entsprechend verlängert sich die Restnutzungsdauer.

Rz. 26

Anstelle der vorstehenden Berechnung kann die Übernehmerin wählen, entsprechend § 7 Abs. 4 Satz 2 EStG AfA nach der noch verbleibenden tatsächlichen Restnutzungsdauer vorzunehmen^[2]. Der Aufstockungsbetrag ist dann dem Restbetrag — und nicht der ursprünglichen Bemessungsgrundlage — hinzuzurechnen und auf die Restnutzungsdauer zu verteilen^[3].

Rz. 27

Bei allen anderen, insbesondere bei beweglichen Wirtschaftsgütern, ist der Aufstockungsbetrag nach § 4 Abs. 3 UmwStG dem letzten Buchwert — also nicht der ursprünglichen Bemessungsgrundlage — hinzuzuschlagen. Der erhöhte Betrag ist sodann, verteilt auf die Restnutzungsdauer, abzuschreiben. Auch dies entspricht der einkommensteuerrechtlichen Behandlung nachträglicher Anschaffungs- oder Herstellungskosten^[4]. Im Regelfall wird die übertragende Körperschaft die Buchwerte nicht nach § 3 UmwStG aufstocken (vgl. § 3 UmwStG Rz. 24f.). Dann führt die Übernehmerin die AfA-Bemessungsgrundlage und auch die AfA-Methode der übertragenden Körperschaft fort.

[1] Vgl. BFH v. 7.6.1977, VIII R 105/73, BStBl II 1977, 606; H 44 Nr. 2 EStR 1999.

[2] Vgl. R 44 Abs. 11 EStR; Begr. zu § 4 UmwStG BR-Drs. 132/94.

[3] So für nachträgliche Herstellungskosten BFH v. 25.11.1970, I R 165/67, BStBl II 1971, 142.

[4] Vgl. R 44 Abs. 11 EStR.