Frotscher/Geurts, EStG § 10f Steuerbegünstigung für zu e ... / 4.1 Bemessungsgrundlage

Rz. 8

Bemessungsgrundlage sind die Herstellungskosten der Baumaßnahme an dem bestehenden Gebäude, soweit sie auf den eigengenutzten Teil entfallen. Beziehen sich die Aufwendungen auch auf nicht eigengenutzte Gebäudeteile, ist eine entsprechende Aufteilung – z. B. nach qm – vorzunehmen. Auch andere sachgerechte Aufteilungsmaßstäbe sind zulässig.^[1] So ist etwa eine Aufteilung nach der Geschosshöhe oder eine individuelle Zuordnung der Aufwendungen bei geschossweiser Sanierung im Einzelfall möglich.

Nach Sinn und Zweck der Begünstigungsnorm ist bei räumlich begrenzten Baumaßnahmen allein der jeweilige Gebäudeteil maßgeblich.^[2]§ 10f Abs. 5 EStG normiert eine entsprechende Anwendung der Grundsätze in Abs. 1 bis 4 auf Gebäudeteile, die selbstständige unbewegliche Wirtschaftsgüter sind.

Ein Höchstbetrag ist hierbei nicht zu beachten.

Rz. 9

Soweit eine (entgeltliche) Nutzung zu fremden Wohnzwecken vorliegt und hieraus Einkünfte erzielt werden, kommt eine Abschreibung nach den §§ 7h, 7i EStG in Betracht. Gem. § 10f Abs. 1 S. 3 EStG ist für Zeiträume, für die der Stpfl. erhöhte AfA nach den §§ 7h, 7i EStG abgezogen hat, kein Ansatz nach § 10f EStG zulässig. Der jährliche Abzugsbetrag nach § 10f EStG ist flächen- und ggf. auch zeitanteilig zu kürzen, soweit die qualifizierte Selbstnutzung nicht während des jeweiligen gesamten Kj. erfolgt.^[3] Im Einzelnen ist wie folgt zu differenzieren:

• Bei Übergang der Nutzung von eigenen zu fremden Wohnzwecken kommt ein Ansatz der entsprechenden zeitanteiligen Sonderabschreibungen nach § 7h EStG bzw. erhöhter Absetzungen nach § 7i EStG in Betracht. Der Stpfl. kann nicht auf den Abzug nach § 10f EStG zugunsten entsprechend höherer erhöhter Absetzungen nach § 7h EStG oder § 7i EStG verzichten, weil der Werbungskostenabzug dann für einen Zeitraum ermöglicht würde, in dem keine Einnahmeerzielungsabsicht bestanden hat.^[4] Für die z. T. zugelassene Möglichkeit zum Verzicht auf § 10f EStG zugunsten der §§ 7h, 7i EStG^[5] spricht m. E. nicht, dass die §§ 7h, 7i EStG grundsätzlich – im Erst- und Veräußerungsjahr – eine Jahresabschreibung ermöglichen (§ 7h EStG Rz. 21)^[6], weil dies auf das Erstjahr der Anschaffung bzw. Herstellung bezogen ist. Geht der Nutzung zu Einkunftszwecken eine Selbstnutzung voraus, liegt ein mit dieser Konstellation nicht vergleichbarer Sachverhalt vor.

  Vermietet der Stpfl. ein zunächst zu eigenen Wohnzwecken genutztes Objekt nunmehr fremd, ist somit nur noch der Teil der Herstellungskosten als Sonderabschreibung abziehbar, der auf die Zeit nach der Umwidmung entfällt.^[7] Hat der Stpfl. bereits sämtliche Aufwendungen abgezogen (bei Beginn der Maßnahme bis zum Vz 2003 möglich), verbleibt kein Restvolumen. Anderenfalls ist als Restvolumen und damit zukünftige Abschreibungsbemessungsgrundlage die Differenz zwischen den Herstellungskosten und den bisherigen Abzugsbeträgen anzusetzen. Dieser Betrag ist m. E. zu verringern, soweit die jeweiligen nach § 10f EStG in Anspruch genommenen Jahresbeträge in den Jahren vor dem Wechsel zur Vermietung unter den von § 7a Abs. 3 EStG vorgeschriebenen Beträgen lagen – mindestens muss somit ein Abzug in Höhe der linearen Abschreibung erfolgen.^[8]

• Nutzt der Stpfl. dagegen ein zunächst fremdvermietetes Gebäude nunmehr zu eigenen Wohnzwecken, können innerhalb des zehnjährigen Begünstigungszeitraums die nach den allgemeinen Grundsätzen zulässigen Beträge als Sonderausgaben angesetzt werden. Auch hier gilt für das Jahr des Übergangs, dass die §§ 7h, 7i EStG einen Jahresbetrag gewähren und damit einem Sonderausgabenabzug noch für dieses Jahr vorgehen (§ 10f Abs. 1 S. 3 EStG).^[9]

Rz. 9a einstweilen frei

Praxis-Beispiel

Übergang von Vermietung zur Eigennutzung

A vermietet eine denkmalgeschützte Wohnung seit dem Anschaffungsjahr 2012 und trug Herstellungskosten i. S. v. § 10f i. V. m. § 7h EStG i. H. v. 200.000 EUR (Beendigung der Maßnahme zum 1.6.2012). Zum 1.7.2015 geht er zur Eigennutzung über.

A kann zunächst von 2012 bis zum 1.7.2015 erhöhte Abschreibungen gem. § 7i EStG i. H. v. 9 % der begünstigten Aufwendungen vornehmen, also 9 % von 200.000 EUR = 18.000 EUR (Ansatz in 2012, 2013 und 2014).

Im Vz 2015 kann noch (wie im Veräußerungsfall) den vollen Jahresbetrag (§ 7h EStG Rz. 41) von 18.000 EUR absetzen. Er ist zwar ab 1.7.2015 gem. § 10f Abs. 1 EStG dem Grunde nach berechtigt; der Abzug von Erwerbsaufwendungen geht jedoch im Hinblick auf das Doppelbegünstigungsverbot (§ 7a Abs. 5 EStG) vor (§ 10f Abs. 1 S. 3 EStG). Ab Vz 2016 kann er einen Jahresbetrag von 18.000 EUR (9 % von 200.000 EUR) als Sonderausgabe abziehen.

Rz. 9b

Die gleichzeitige Begünstigung derselben Aufwendungen durch § 10f EStG und § 7h EStG bzw. § 7i EStG scheidet aus (§ 10f Abs. 1 S. 3 EStG). Allerdings ist die gleichzeitige Inanspruchnahme unterschiedlicher steuerlicher Fördertatbestände für dieselbe Baumaßnahme möglich, soweit nicht dieselben Aufwendungen betroffen sind (§ 7a EStG Rz. 25).^[10] Erforderlich sind entweder Modernisierungs- und Instandsetzungsmaßnahmen i. S. v. § 177 ...