Frotscher/Geurts, EStG § 15a Verluste bei beschränkter H ... / 8.4 Ausländische Personengesellschaften (§ 15a Abs. 5 Nr. 3 EStG)

Rz. 392

Als weiteren Personenkreis, für den die Regelungen der § 15a Abs. 1 bis 4 EStG sinngemäß gelten sollen, nennt das Gesetz den Gesellschafter einer ausl. Personengesellschaft. Voraussetzungen sind allerdings auch hier

• eine Mitunternehmerstellung,
• eine Haftung, die der eines Kommanditisten oder stillen Gesellschafters entspricht,
• der Ausschluss sowie die Unwahrscheinlichkeit einer Inanspruchnahme.

Angesprochen sind an dieser Stelle nur Personengesellschaften, die nicht dem deutschen Gesellschaftsrecht unterliegen, aber vergleichbare Organisationsformen, insbesondere vergleichbare Haftungsbeschränkungen, aufweisen.

Für eine deutsche KG, die in ausländischen Betriebsstätten Verluste erzielt, gilt nicht § 15a Abs. 5 Nr. 3 EStG, sondern unmittelbar § 15a Abs. 1 EStG; ergänzend kann hier allerdings die Vorschrift des § 2a Abs. 1 und 2 EStG eingreifen.

8.4.1 Mitunternehmerstellung

Rz. 393

Erste Voraussetzung für eine Anwendung ist das Bestehen einer Mitunternehmerschaft und einer Mitunternehmerstellung des Gesellschafters. Nur in diesem Fall ist eine direkte Zurechnung von Verlusten möglich und – bei beschränkter Haftung – eine Ausgleichs- oder Abzugsbegrenzung notwendig. Die Frage der Mitunternehmerschaft und -stellung entscheidet sich allein nach deutschem Ertragsteuerrecht; der Wertung nach dem Recht des ausl. Staats kommt in diesem Zusammenhang keine Bedeutung zu.^[1] Betroffene Gesellschafter und Mitunternehmer können sowohl natürliche als auch juristische Personen sein.

[1] BFH v. 27.7.1988, I R 130/84, BStBl II 1989, 101.

8.4.2 Vergleichbarkeit in der Haftung

Rz. 394

Zweite Voraussetzung – erste Alternative – für eine Anwendung ist eine Haftung bei der ausl. Personengesellschaft entsprechend der eines deutschen Kommanditisten oder deutschen stillen Gesellschafters. Ob eine derartige Haftungsbegrenzung vorliegt, ist – anders als bei der Frage einer Mitunternehmerstellung – nach ausl. Zivilrecht zu beurteilen. Eine Begrenzung wird regelmäßig vorliegen, wenn die Gesellschaft nach dem Recht des Sitzstaats als Körperschaft behandelt wird. Die unterschiedliche Betrachtungsweise kann im Einzelfall bewirken, dass nach deutschem Steuerrecht eine Mitunternehmerschaft und nach ausl. Zivilrecht eine Kapitalgesellschaft vorliegt.

8.4.3 Ausschluss oder Unwahrscheinlichkeit einer Inanspruchnahme

Rz. 395

Als zweite Voraussetzung – zweite Alternative – für eine Anwendung nennt § 15a Abs. 5 Nr. 3 EStG den Ausschluss oder die Unwahrscheinlichkeit einer Inanspruchnahme für Schulden im Zusammenhang mit dem Betrieb. Hierfür gelten die gleichen Grundsätze und Einschränkungen wie zur GbR (§ 15a Abs. 5 Nr. 2 EStG); vgl. Rz. 389–391. Die faktische Schwierigkeit für einen ausl. Gläubiger, den inländischen Gesellschafter für Schulden in Anspruch zu nehmen, ist keine Haftungsbeschränkung i. S. v. § 15a EStG. Darin liegt weder ein vertraglicher Ausschluss noch eine Unwahrscheinlichkeit nach Art und Weise des Geschäftsbetriebs.

8.4.4 Anwendungsgrundsätze

Rz. 396

Auch im Fall einer ausl. Personengesellschaft sind das negative Kapitalkonto und der verrechenbare Verlust nach deutschen Grundsätzen zu ermitteln. Das bedeutet, die Ergebnisermittlung und -verteilung, die Bestimmung des negativen Kapitalkontos sowie die Feststellung eines verrechenbaren Verlusts hat nach innerstaatlichen Regeln stattzufinden. Falls die Buchführungsmaßstäbe unterschiedlich sein sollten, muss eine entsprechende Umrechnung vorgenommen werden.

Rz. 397

Die in § 15a Abs. 4 angeordnete Feststellung der verrechenbaren Verluste ist auch für ausl. Personengesellschaften durchzuführen; vgl. Rz. 317ff. In den Fällen, in denen eine inländische Personengesellschaft mit beschränkt haftenden Gesellschaftern an einer vergleichbaren ausl. Personengesellschaft beteiligt ist, können die Verlustausgleichsbeschränkungen zweimal eintreten. Die gesonderte Feststellung von verrechenbaren Verlusten ist wegen des eindeutigen Gesetzeswortlauts auch durchzuführen, wenn nur ein einziger inländischer Gesellschafter oder mehrere inländische Gesellschafter unabhängig voneinander an einer ausl. Personengesellschaft in beschränkt haftender Weise beteiligt sind.