Frotscher/Geurts, EStG § 3 Nr. 16 [Erstattung von Reise- und Umzugskosten]

1 Allgemeines

Rz. 1

Nach § 3 Nr. 16 EStG sind die Vergütungen steuerfrei, die Arbeitnehmer in privaten Arbeitsverhältnissen von ihrem Arbeitgeber zur Erstattung dienstlicher Reisekosten, beruflich veranlasster Umzugskosten oder beruflich veranlasster Mehraufwendungen bei doppelter Haushaltsführung erhalten. Die Vorschrift gilt grundsätzlich nur für Vergütungen an Arbeitnehmer außerhalb des öffentlichen Dienstes. Sie greift aber auch, wenn öffentlich Bedienstete ihre Kostenerstattung aus einer privaten Kasse beziehen, und wenn bei Reisekostenvergütungen aus öffentlichen Kassen die reisekostenrechtlichen Vorschriften des Bundes oder der Länder nicht oder nur teilweise angewandt werden (§ 3 Nr. 13 EStG Rz. 3). Zum 1.1. 2014 sind die Neuregelungen im steuerlichen Reisekostenrecht in Kraft getreten.^[1]

Rz. 2

Die Erstattungen sind bis zu der Höhe steuerfrei, bis zu der sie als beruflich veranlasste (Mehr-) Aufwendungen des Arbeitnehmers – würden sie nicht vom Arbeitgeber erstattet, sondern vom Arbeitnehmer als Werbungskosten geltend gemacht – als Werbungskosten abzugsfähig wären.^[2] Diese Begrenzungen sind in § 3 Nr. 16 EStG durch die Bezugnahmen auf § 9 EStG zudem ausdrücklich geregelt. Eine Ausnahme gibt es insoweit, als der Arbeitgeber bei den Reisekosten Übernachtungskosten pauschal erstatten kann, während der Arbeitnehmer einen Einzelnachweis führen muss (R 9.7 Abs. 3 LStR 2015). Die Steuerfreiheit setzt voraus, dass der Arbeitnehmer Abrechnungen vorlegt, die der Arbeitgeber als Belege zum Lohnkonto aufbewahren muss (R 9.9 Abs. 3 LStR 2015).^[3]

Rz. 3

Die Steuerfreiheit des § 3 Nr. 16 EStG betrifft nicht nur Barzuwendungen des Arbeitgebers. Sie greift vielmehr auch dann ein, wenn der Arbeitgeber seinen Arbeitnehmern anstelle des Geldbetrags die damit zu erlangende Leistung unmittelbar zuwendet. Steuerfrei bleiben somit auch Sachleistungen wie etwa Kost und Verpflegung, sofern sie einem Arbeitnehmer von seinem Arbeitgeber im Rahmen seiner Reisetätigkeit, seines Umzugs oder seiner doppelten Haushaltsführung verschafft werden.^[4]

Rz. 4

Die Umwandlung von ursprünglich geschuldetem Barlohn in eine steuerfreie Vergütung zur Erstattung von Reisekosten ist unter der Voraussetzung zulässig, dass Arbeitgeber und Arbeitnehmer die Lohnumwandlung vor der Entstehung des Vergütungsanspruchs (also für die Zukunft) vereinbart haben. Der damit verbundene Begünstigungseffekt, dass der Stpfl. auf diese Weise neben dem steuerfreien Werbungskostenersatz zugleich noch den vollen Werbungskosten-Pauschbetrag nach § 9a S. 1 Nr. 1 Buchst. a EStG von derzeit 1.000 EUR einkommensmindernd in Anspruch nehmen kann, ist nicht gleichheitswidrig und daher hinzunehmen.^[5]

Rz. 5

Die Steuerfreiheit einer Kostenerstattung scheidet aus, wenn andere als dienstliche Gründe, z.  B. nahe verwandtschaftliche Beziehungen zwischen dem Arbeitgeber und dem Arbeitnehmer, die dienstliche Veranlassung der Reisetätigkeit als zweifelhaft erscheinen lassen.^[6] Die Steuerfreiheit greift ebenfalls nicht, wenn Reisekosten wie bei einer Incentive-Reise als Arbeitslohn anzusehen sind.^[7] Entsprechendes gilt, wenn der Werbungskostenabzug wie bei einer Auslandsgruppenreise ausscheidet, weil die beruflichen und privaten Veranlassungsbeiträge untrennbar miteinander verwoben sind.^[8]

[1] Niermann, DB 2013, 2357; Grasmück, SteuK 2013, 155.

[2] BFH v. 12.4.2007, VI R 53/04, BStBl II 2007, 536, BFH/NV 2007, 1411; BFH v. 21.4.2009, VIII R 66/06, BFH/NV 2009, 1422.

[3] BFH v. 6.3.1980, VI R 65/77, BStBl II 1980, 289.

[4] BFH v. 19.11.2008, VI R 80/06, BStBl II 2009, 547, BFH/NV 2009, 277.

[5] BFH v. 27.4.2001, VI R 2/98, BStBl II 2001, 601, BFH/NV 2001, 1328.

[6] BFH v. 11.8.1972, VI R 274/70, BStBl II 1972, 917.

[7] BFH v. 25.3.1993, VI R 58/92, BStBl II 1993, 639.

[8] BFH v. 21.9.2009, GrS 1/06, BStBl II 2010, 672, BFH/NV 2010, 285.

2 Reisekosten

Rz. 6

Reisekosten sind seit dem Vz 2014 Aufwendungen für berufliche Tätigkeiten außerhalb der Wohnung und einer ersten Tätigkeitsstätte (§ 9 Abs. 4 EStG). Davon erfasst sind Fahrtkosten, Verpflegungsmehraufwendungen, Übernachtungskosten und Reisenebenkosten, soweit diese durch die beruflich veranlasste Auswärtstätigkeit entstehen (R 9.4 S. 1 LStR 2015). Hinzu kommen Vorstellungsbesuche eines Stellenbewerbers (R 9.4 S. 2 LStR 2015). Die Begrifflichkeit lehnt sich weitgehend an die BFH-Rspr. an, enthält aber auch darüber hinausgehende wesentliche Vereinfachungen.^[1]

Rz. 7 einstweilen frei

Rz. 8

Zu den Reisekosten i. S. v. § 3 Nr. 16 EStG gehören zum einen die Fahrtkosten. Der Kostenersatz einer Bahncard durch den Arbeitgeber ist insoweit steuerfrei, als nachweislich der Preis der regulären Fahrkarten den Gesamtpreis aus Bahncard und ermäßigten Fahrkarten übersteigen würde; der Vorteil aus einer möglichen Privatnutzung der Bahncard ist dann irrelevant.^[2] Entsprechendes gilt für den Kostenersatz von Zeitfahrkarten im ÖPNV, wenn dies zu einer Kostenersparnis gegenüber den regulären Fahrtkosten führt.

Rz. 9

Ab Vz 2014 gehören zu den Reisekosten alle beruflich veranlassten Fahrten, ...