Frotscher/Geurts, EStG § 3 Nr. 33 [Kindergartenbeiträge]

Rz. 1

Nach § 3 Nr. 33 EStG sind zusätzliche Leistungen des Arbeitgebers zur Unterbringung und Betreuung von nicht schulpflichtigen Kindern der Arbeitnehmer sowohl in betrieblichen als auch in außerbetrieblichen Kindergärten oder vergleichbaren Einrichtungen steuerfrei. Die steuerfreien Leistungen sind vom Arbeitgeber im Lohnkonto aufzuzeichnen (§ 4 Abs. 2 Nr. 4 LStDV).

Rz. 2

Es ist ohne Bedeutung, ob die Unterbringung und Betreuung in einem betrieblichen Kindergarten oder in einer vergleichbaren betrieblichen Einrichtung des Arbeitgebers oder in einem betriebsfremden Kindergarten oder in einer betriebsfremden vergleichbaren Einrichtung erfolgt. Es muss sich aber in jedem Fall um einen Kindergarten oder eine mit einem Kindergarten vergleichbare Einrichtung handeln. Zu den vergleichbaren Einrichtungen zählen etwa Schulkindergärten, Kinderkrippen und Kindertagesstätten sowie die Unterbringung und Betreuung bei Tagesmüttern, Wochenmüttern und Ganztagsverpflegungsstellen. Die Einrichtung muss gleichzeitig zur Unterbringung und Betreuung von Kindern geeignet sein (R 3.33 Abs. 2 S. 3 LStR 2015).

Rz. 3

Arbeitgeberleistungen für die Betreuung des Kinds außerhalb einer solchen Einrichtung oder gar im Haushalt des Arbeitnehmers wie auch für die Einzelbetreuung, etwa durch Hausangestellte, Kinderpflegerinnen oder Angehörige sind demgegenüber nicht steuerfrei.

Rz. 4

Es sind nur die Leistungen zur Unterbringung und Betreuung steuerfrei. Zur Unterbringung eines Kinds gehören sowohl die Kosten der Unterkunft als auch der Verpflegung (R 3.33 Abs. 1 1 S. 1 LStR 2015). Unter der Betreuung des Kinds ist nur die Übernahme der Personensorge zu verstehen. Nicht steuerfrei sind daher Leistungen des Arbeitgebers, die zugleich auch den Unterricht eines Kinds ermöglichen sollen. Ebenso wenig sind Leistungen begünstigt, die wie z. B. die Beförderung des Kinds zwischen Wohnung und Kindergarten nur mittelbar der Betreuung dienen. Die Vermittlung einer Unterbringungs- und Betreuungsmöglichkeit ist keine nach § 3 Nr. 33 EStG steuerfreie Leistung (R 3.33 Abs. 1 S. 3 LStR 2015; ab Vz 2015 s. § 3 Nr. 34a EStG Rz. 5). Zuwendungen des Arbeitgebers an einen Kindergarten oder eine vergleichbare Einrichtung zum Erwerb eines Belegungsrechts ohne Bewerbungsverfahren und ohne Wartezeit sind jedoch noch kein geldwerter Vorteil des einzelnen Arbeitnehmers (R 3.33 Abs. 1 S. 4 LStR 2015).

Rz. 5

Es ist für die Steuerfreiheit ohne Bedeutung, ob der Arbeitgeber die Unterbringung und Betreuung des Kinds in einer eigenen Einrichtung ohne Berechnung gegenüber dem Arbeitnehmer gewährt, ob er für eine Unterbringung und Betreuung des Kinds in einer betriebsfremden Einrichtung die Kosten trägt, ohne sie dem Arbeitnehmer weiter zu berechnen, oder ob der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer dessen Kosten für die Unterbringung und Betreuung seines Kinds in einem Kindergarten oder in einer vergleichbaren Einrichtung erstattet. Begünstigt ist auch der Fall, dass der nicht beim Arbeitgeber beschäftigte Elternteil die Aufwendungen trägt (R 3.33 Abs. 1 S. 2 LStR 2015). Bei Barzuwendungen ist die sachgemäße Verwendung jedoch vom Arbeitnehmer gegenüber dem Arbeitgeber nachzuweisen (R 3.33 Abs. 4 S. 2 LStR 2015). Dieser Nachweis muss zum Lohnkonto genommen werden (R 3.33 Abs. 4 S. 3 LStR 2015).

Rz. 6

Nach § 3 Nr. 33 EStG sind nur solche Leistungen steuerfrei, die der Arbeitgeber "zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn" erbringt. Dies ist bis zum Vz 2019 bereits dann erfüllt, wenn es sich um Arbeitslohn handelt, der nur für den begünstigten Zweck bestimmt ist.^[1] Die Steuerfreiheit konnte daher bis zum Vz 2019 durch Leistungen erreicht werden, die durch Umwandlung von Arbeitslohn finanziert wurden.^[2]

Die Gehaltsumwandlung ist durch die ab Vz 2020 geltende Regelung des § 8 Abs. 4 EStG rückwirkend ausgeschlossen (§ 52 Abs. 1 EStG).^[3] Die Leistungen dürfen nicht auf den Arbeitslohnanspruch angerechnet und nicht anstelle einer bereits vereinbarten künftigen Erhöhung des Arbeitslohns gewährt werden, der Arbeitslohnanspruch darf nicht herabgesetzt worden sein, und bei Wegfall der Leistungen darf der Arbeitslohn nicht erhöht werden (§ 8 Abs. 4 S. 1 EStG). Verfassungsrechtliche Bedenken gegen den rückwirkenden Ausschluss der Steuerfreiheit bestehen m. E. nicht, zumal eine Gehaltsumwandlung vor der Änderung der Rspr. nicht begünstigt war (R 3.33 Abs. 5 S. 2 LStR 2015).^[4] Der Steuerfreiheit steht es nicht entgegen, wenn der arbeitsrechtliche Lohnanspruch unangetastet bleibt. Unschädlich ist daher eine Leistung, die unter Anrechnung auf eine andere freiwillige Sonderzahlung, z. B. freiwilliges Weihnachtsgeld, erbracht wird (R 3.33 Abs. 5 S. 3 LStR 2015). Unschädlich ist es ebenso, wenn der Arbeitnehmer aus verschiedenen zweckgebundenen Leistungen auswählen kann oder wenn die übrigen Arbeitnehmer die freiwillige Sonderzahlung erhalten (R 3.33 Abs. 5 S. 4 LStR 2015).

Rz. 7

Begünstigt sind nur Leistungen, die noch nicht schulpflichtigen Kindern zugutekommen. Ob ein Kind schulpflichtig ist, is...