Frotscher/Geurts, EStG § 35a Steuerermäßigung bei Aufwen ... / 3.2.3 Aufwendungen wegen Unterbringung in einem Heim oder zur dauernden Pflege, § 35a Abs. 2 S. 2, 2. Alt.

3.2.3.1 Verhältnis zu § 33 EStG

Rz. 59

Das Verhältnis zu außergewöhnlichen Belastungen stellt sich wie folgt dar. § 35a EStG ist gegenüber den außergewöhnlichen Belastungen nachrangig^[1], es sei denn, die Aufwendungen übersteigen die zumutbare Belastung nach § 33 Abs. 3 EStG nicht. Werden im Rahmen des § 33 EStG Aufwendungen geltend gemacht, die dem Grunde nach sowohl bei § 33 EStG als auch bei § 35a EStG berücksichtigt werden können, ist davon auszugehen, dass die zumutbare Belastung vorrangig auf die nach § 35a EStG begünstigten Aufwendungen entfällt.^[2] Stpfl. können also für den Teil der Aufwendungen, der im Rahmen der zumutbaren Belastung nach § 33 Abs. 3 EStG oder aufgrund der Gegenrechnung von Pflegegeld oder Pflegetagegeld nicht als außergewöhnliche Belastung berücksichtigt wird, eine Steuerermäßigung nach § 35a EStG in Anspruch nehmen.^[3]

Die Steuerermäßigung nach § 35a Abs. 2 EStG ist ebenso zu gewähren, für die Inanspruchnahme von haushaltsnahen Dienstleistungen, die dem Grunde nach als außergewöhnliche Belastungen abziehbar sind, wegen der zumutbaren Belastung aber nicht als solche berücksichtigt worden sind.^[4]

In der Haushaltsersparnis, die bei der Ermittlung der abziehbaren außergewöhnlichen Belastungen für eine krankheitsbedingte Unterbringung zu berücksichtigen ist, sind keine Aufwendungen enthalten, die eine Steuerermäßigung nach § 35a Abs. 2 EStG rechtfertigen.

[1] BMF v. 9.11.2016, IV C 8 – S 2296-b/07/10003:008, Tz. 32, BStBl I 2016, 1213.

[2] BMF v. 9.11.2016, IV C 8 – S 2296-b/07/10003:008, Tz. 32, BStBl I 2016, 1213.

[3] BMF v. 9.11.2016, IV C 8 – S 2296-b/07/10003:003, Tz. 32, BStBl I 2016, 1213.

[4] BFH v. 16.12.2020, VI R 46/18, BFH/NV 2021, 719, BStBl II 2021, 476.

3.2.3.2 Begünstigte Aufwendungen

Rz. 60

Neben den begünstigten Aufwendungen für Dienstleistungen, die innerhalb des Appartements (Haushalts, Rz. 76) erbracht werden, wie z. B. die Reinigung des Appartements, Pflege- oder Handwerkerleistungen im Appartement, sind u. a. die Aufwendungen für Hausmeisterarbeiten, Gartenpflege sowie kleinere Reparaturen, die Dienstleistungen des Haus- und Etagenpersonals sowie die Reinigung der Gemeinschaftsflächen, wie Flure, Treppenhäuser und Gemeinschaftsräume nach § 35a Abs. 2 S. 2 EStG begünstigt.^[1] Ebenso begünstigt sind Aufwendungen für die Zubereitung von Mahlzeiten in der hauseigenen Küche eines Heims, Pflegeheims oder Wohnstifts und das Servieren der Speisen in dem zur Gemeinschaftsfläche rechnenden Speisesaal.

Rz. 60a

Soweit für die jeweiligen Aufwendungen kein Abzug gem. § 33 EStG vorgenommen wurde (also jedenfalls in Höhe der zumutbaren Belastung), ist § 35a Abs. 2 EStG anwendbar (Rz. 90). Die Anwendung des § 33 EStG schließt nur insoweit, wie § 33 EStG zum Zuge kommt, § 35a EStG aus (Rz. 81ff.).

Rz. 61

Aufgrund der geänderten BFH-Rspr.^[2] sind indes bei Heimbewohnern nicht mehr nur die unmittelbar im Haushalt des Heimbewohners erbrachten und individuell abgerechneten Dienstleistungen begünstigt, etwa die Reinigung des Appartements sowie Pflege- oder (im Rahmen des Abs. 3) Handwerkerleistungen, die im Appartement anfallen. Eine Steuerermäßigung nach § 35a Abs. 2 S. 2 EStG kann auch für Dienstleistungen in Anspruch genommen werden, die auf Gemeinschaftsräume entfallen. Gegen eine Berücksichtigung von Aufwendungen für die Haustechnik und solcher Aufwendungen, die auf Gemeinschaftsflächen entfallen, spricht, dass diese nicht (mehr) zum Haushalt zählen.^[3] Entscheidend ist jedoch, dass die dort verrichteten Arbeiten in hinreichender Nähe zur Haushaltsführung des Heimbewohners, dem "Haushaltsbereich", stehen und nicht Teil des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs des Hausbetreibers sind. Haushaltsnahe Dienstleistungen werden typischerweise auch von Familienangehörigen erledigt. Soweit dies der Fall ist, sind diese m. E. auch privilegiert, wenn sie ausschließlich Gemeinschaftsflächen betreffen – die von den Heimbewohnern "haushaltsnah" mitgenutzt werden; dies reicht für eine "Haushaltsnähe" aus (Rz. 4). Auch Aufwendungen für die Zubereitung des Mittagessens eines Wohnstifts und das Servieren der Speisen in dem zur Gemeinschaftsfläche rechnenden Speisesaal des Wohnstifts sind daher als haushaltsnahe Dienstleistungen gem. § 35a Abs. 2 S. 2, 2. Alt. EStG abzugsfähig.^[4] M. E. kommt es dabei aufgrund der räumlichen Nähe zum Haushalt (des "Haushaltsbereichs") nicht darauf an, ob die Küche oder der Speisesaal allgemein zugänglich sind, zumal eine solche Abgrenzung zu willkürlichen Ergebnissen führen würde. Die Arbeitsleistung beim "Essen auf Rädern", welches nicht in der örtlichen Küche zubereitet wird, ist dagegen nicht begünstigt, weil der Schwerpunkt der Leistung in der Lieferung des fertigen Essens besteht;^[5] (s. a. Rz. 76a). Nicht begünstigt ist dagegen die Reinigung von Kleidungsstücken, wenn dies in einem Reinigungsunternehmen erledigt wird.^[6] Handwerkerleistungen an Gemeinschaftsflächen sind m. E. aufgrund des Zusammenhangs mit dem Haushaltsbereich dementsprechend folgerichtig nach Abs. 3 begünstigt, nicht aber solche, die in einer außerhäuslichen Werksta...