Frotscher/Geurts, EStG § 36 Entstehung und Tilgung der Einkommensteuer

1 Allgemeines zur Steuererhebung

Rz. 1

Mit § 36 EStG beginnt der VI. Abschnitt des EStG, d. h., der Abschnitt, in dem die Steuererhebung geregelt ist. Der Abschnitt "Steuererhebung" ist gegliedert in die Unterabschnitte:

• Erhebung der ESt (§§ 36– 37b EStG),
• Steuerabzug vom Arbeitslohn (LSt; §§ 38– 42e EStG),
• Steuerabzug vom Kapitalertrag (KapESt; §§ 43– 45e EStG) und
• Veranlagung von Stpfl. mit steuerabzugspflichtigen Einkünften (§§ 46– 47 EStG).

Allgemeine Bestimmungen über das Erhebungsverfahren sind in den §§ 218 bis 248 AO enthalten.

2 Entstehung und Tilgung der ESt

Rz. 2

§ 36 EStG regelt in Abs. 1 den Entstehungszeitpunkt der ESt und in den Abs. 2 bis 5 die für die Tilgung der ESt erforderliche Abrechnung.

Rz. 2a

Auf die bei der Veranlagung festzusetzende ESt werden nach § 36 Abs. 2 Nr. 1 und 2 EStG angerechnet

• die für den Vz entrichteten ESt-Vorauszahlungen und
• die durch Steuerabzug erhobene ESt.

Angerechnet werden gem. § 36 Abs. 2 Nr. 3 EStG die nach § 10 FZulG festgesetzte Forschungszulage (Rz. 76a ff.) und gem. § 36 Abs. 2 Nr. 4 EStG^[1] (Rz. 40) in den Fällen des § 32c Abs. 1 S. 2 EStG der nicht zum Abzug gebrachte Unterschiedsbetrag, wenn dieser höher ist als die tarifliche ESt des letzten Vz im Betrachtungszeitraum.

Für diese Anrechnung sind die anzurechnenden Beträge entsprechend der Anweisung in Abs. 3 auf volle Euro aufzurunden. Wie die nach der Abrechnung verbleibende ESt durch eine Abschlusszahlung des Stpfl. zu tilgen bzw. ein sich aus der Abrechnung ergebender Überschuss durch das FA zu erstatten ist, regelt Abs. 4. Abs. 5, eingeführt durch Gesetz v. 8.12.2010^[2], enthält eine Sonderregelung für Steuerzahlungen infolge einer sog. finalen Betriebsaufgabe (§ 16 Abs. 3a EStG; Rz. 98ff.).

[1] G. v. 21.12.2020, BGBl I 2020, 3096.

[2] BStBl I 2010, 1394.

3 Entstehung der Einkommensteuer (Abs. 1)

3.1 Allgemeines

Rz. 3

Die Vorschrift bestimmt den Entstehungszeitpunkt der ESt.

3.2 Begriff der Einkommensteuer

Rz. 4

Mit "ESt" i. S. d. Vorschrift ist die bei der Veranlagung des Stpfl. festzusetzende ESt gemeint. Nach § 2 Abs. 6 EStG handelt es sich bei der festzusetzenden ESt um die tarifliche ESt i. S. d. § 32a Abs. 1 bzw. 5 EStG, die um die in dem jeweiligen Fall zu berücksichtigenden Steuerermäßigungen (regelmäßig §§ 35, 34g und 35a EStG) vermindert bzw. Hinzurechnungsbeträge erhöht wird.

Rz. 5

Die ermäßigten Steuersätze nach den §§ 34 und 34b EStG zählen zur tariflichen ESt; sie gehören nicht etwa zu den Steuerermäßigungen i. S. d. § 2 Abs. 6 EStG.

Rz. 6

Soweit der steuerliche Familienleistungsausgleich nach § 31 EStG durch den Abzug des Kinderfreibetrags statt durch das Kindergeld erfolgt, wird zur Ermittlung der festzusetzenden ESt auch das Kindergeld in dem dem Kindergeldanspruch, nicht dem der Kindergeldzahlung entsprechenden Umfang nach § 2 Abs. 6 S. 3 EStG der tariflichen ESt hinzugerechnet.^[1]

Rz. 7

Die ESt wird nach Ablauf des Kj. (Vz) nach dem Einkommen veranlagt, das der Stpfl. in diesem Vz bezogen hat, soweit nicht nach § 46 EStG eine Veranlagung unterbleibt (§ 25 Abs. 1 EStG).^[2] Die ESt wird durch Steuerbescheid festgesetzt (§ 155 Abs. 1 S. 1 AO).

[1] Zur Ermittlung der tariflichen und der festzusetzenden ESt: § 2 EStG Rz. 98ff.

[2] Zur Problematik der Terminologie in § 25 Abs. 1 EStG: § 25 EStG Rz. 16ff.

3.3 Entstehung der Einkommensteuer

3.3.1 Allgemeines

Rz. 8

Nach § 38 AO entstehen die Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis, sobald der Tatbestand verwirklicht ist, an den das jeweilige Einzelsteuergesetz die Leistungspflicht knüpft. Der Tatbestand, an dessen Verwirklichung das EStG die Leistungspflicht knüpft, ist das Erzielen von Einkünften i. S. d. § 2 Abs. 1 und 2 EStG und demgemäß das Beziehen von Einkommen in einem bestimmten Zeitraum, dem Vz. Die Bemessungsgrundlage für die tarifliche ESt bildet das zu versteuernde Einkommen (§ 2 Abs. 5 EStG).

3.3.2 Entstehungszeitpunkt der Einkommensteuer

3.3.2.1 Allgemeines

Rz. 9

§ 36 Abs. 1 EStG bestimmt als Entstehungszeitpunkt der ESt den Ablauf des Vz. Vz ist das Kj. (§ 25 Abs. 1 EStG).

Die ESt ist eine Jahressteuer. Die Grundlage für ihre Festsetzung (das zu versteuernde Einkommen) ist jeweils für ein Kj. zu ermitteln (§ 2 Abs. 7 S. 1 und 2 EStG; § 2 EStG Rz. 101ff.).

Rz. 10

Hat die Steuerpflicht nicht während des vollen Vz bestanden, so wird das während der Dauer der Steuerpflicht bezogene Einkommen zugrunde gelegt. Das Einkommen wird in diesem Fall nicht etwa auf einen Jahresbetrag umgerechnet.

3.3.2.2 Entstehungszeitpunkt bei Fortfall der Steuerpflicht

Rz. 11

Fällt die Steuerpflicht im Laufe des Kj. fort, z. B. durch Tod oder wegen Wohnsitzverlegung in das Ausland, kann die Veranlagung in solchen Fällen erst nach Ablauf des Vz vorgenommen werden.

Die ESt entsteht deshalb auch bei Fortfall der Steuerpflicht während des Kj. erst mit Ablauf des Vz.

3.3.2.3 Entstehungszeitpunkt bei Wechsel der Steuerpflicht während des Veranlagungszeitraums

Rz. 12

Wechselt im Laufe eines Kj. die unbeschränkte Steuerpflicht zur beschr. Steuerpflicht oder umgekehrt, so sind mit Wirkung ab Vz 1996 die während der beschr. Steuerpflicht erzielten inländischen Einkünfte in eine Veranlagung nach den für unbeschränkt Stpfl. geltenden Vorschriften einzubeziehen (§ 2 Abs. 7 S. 3 EStG). Dadurch entfällt insoweit die Abgeltungswirkung des § 50 Abs. 2 EStG. Die während des Zeitraums der beschr. Steuerpflicht erzielten ausl. Einkünfte, die in diesem Vz nicht der deutschen ESt unterlegen haben, werden bei de...