Frotscher/Geurts, EStG § 3a Sanierungserträge / 5.3.5 Einbeziehung nahestehender Personen nach § 3a Abs. 3 S. 3 EStG

Rz. 75

Während der Katalog des § 3a Abs. 3 S. 2 EStG zunächst auf Verlustausgleichspositionen des zu sanierenden Unternehmen, des stpfl. Einzel- und Mitunternehmers und unter den Voraussetzungen des § 3a Abs. 3a EStG von dessen Ehegatten abstellt, erweitert § 3a Abs. 3 S. 3 EStG den Kreis noch auf nahestehende Personen bei Erfüllung weiterer Voraussetzungen.

Übersteigt demgemäß der geminderte Sanierungsertrag die nach § 3a Abs. 3 S. 2 EStG mindernden Beträge, reduzieren sich insoweit nach Maßgabe des § 3a Abs. 3 S. 2 EStG auch der verteilt abziehbare Aufwand, Verluste, negative Einkünfte, Zinsvorträge oder EBITDA-Vorträge einer dem Stpfl. nahestehenden Person, wenn diese die erlassenen Schulden innerhalb eines Zeitraums von fünf Jahren vor dem Schuldenerlass auf das zu sanierende Unternehmen übertragen hat und soweit der entsprechende verteilt abziehbare Aufwand, die Verluste, negativen Einkünfte, Zinsvorträge oder EBITDA-Vorträge zum Ablauf des Wirtschaftsjahrs der Übertragung bereits entstanden waren. Der letzte Halbsatz wirkt als betragsmäßige Limitierung für die Heranziehung des Verlustminderungspotenzials der nahestehenden Person.^[1] Ein rückwirkender Untergang findet im Übrigen nicht statt.^[2]

Rz. 76

Dies erfolgt vor dem Hintergrund einer typisierenden Missbrauchsabwehr.^[3] Der Gesetzgeber befürchtete, dass durch Gestaltungen Verlustpotenzial gesichert werden könnte, indem das zu sanierende Unternehmen einschließlich der später erlassenen Verbindlichkeiten vor einem Schuldenerlass auf einen anderen Rechtsträger – z. B. im Wege der Einbringung nach §§ 20, 24 UmwStG, durch Übertragung nach § 6 Abs. 3 EStG oder verdeckte Einlagen – übertragen wird – und zwar unabhängig von einer Buchwertfortführung.^[4]

Rz. 77

Wie im Rahmen des § 15 S. 1 Nr. 1a KStG, stellt auch § 3a Abs. 3 S. 3 EStG auf einen fünfjährigen Betrachtungszeitraum ab.

Rz. 78

Als nahestehende Person sollen nach der gesetzgeberischen Intention Personen in Betracht kommen, die Beziehungen familien-, gesellschafts-, schuldrechtlicher oder auch rein tatsächlicher Art zum übernehmenden Rechtsträger begründen.^[5] In der Gesetzesbegründung wird diesbezüglich explizit auf die Rspr. zu nahestehenden Personen im Zusammenhang mit vgA nach § 8 Abs. 3 S. 2 KStG Bezug genommen.^[6]

Rz. 79

Die "Übertragung" bzw. Übernahme von Schulden bzw. Verbindlichkeiten ist nicht zivilrechtlich, sondern vielmehr wirtschaftlich zu verstehen; es sollen insbesondere nach dem Ziel und Zweck der Regelungstelos Verbindlichkeiten erfasst werden, die im Rahmen einer Umschuldung wirtschaftlich an die Stelle der übertragenden bzw. übernommenen Verbindlichkeit treten.^[7]

[1] Krumm, in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 3a EStG Rz. 51.

[2] Kobor, in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 3a EStG Rz. D 43.

[3] Krumm, in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 3a EStG Rz. 50; Seer, in Kirchhof, EStG, 2023, § 3a EStG Rz. 33.

[4] BT-Drs. 18/12129, 32.

[5] BT-Drs. 18/12129, 32; Levedag, in Schmidt, EStG, 2023, § 3a EStG Rz. 39.

[6] BT-Drs. 18/12129, 32, mit Verweis auf BFH v. 18.12.1996, I R 139/94, BStBl II 1997, 301.

[7] BT-Drs. 18/12129, 32.