Frotscher/Geurts, EStG § 49 Beschränkt steuerpflichtige ... / 2.2.6 Vermietung und Verpachtung, Nr. 6

Rz. 363

Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung fallen unter die beschr. Steuerpflicht, wenn der in § 49 Abs. 1 Nr. 6 EStG beschriebene Inlandsbezug (Rz. 384) besteht. Der Tatbestand erfasst alle Einkünfte des § 21 EStG, d. h., bei Bestehen des erforderlichen Inlandsbezugs können alle in § 21 EStG erfassten Einkünfte der beschr. Steuerpflicht unterliegen.

Rz. 364

Die Einkünfte sind demjenigen Rechtsträger zuzurechnen, der die Einkünfte auf eigene Gefahr und eigene Rechnung erzielt. Das kann auch eine zwischengeschaltete Objektgesellschaft sein. Ein Rechtsmissbrauch nach § 42 AO liegt auch dann nicht vor, wenn die Objektgesellschaft in großem Umfang mit Fremdkapital ausgestattet ist und die Einnahmen nicht ausreichen, die Zinsen zu entrichten.^[1] Stattdessen ist die Abzugsfähigkeit der Zinsen nach § 4h EStG zu beurteilen.

Rz. 365

Nach der Erweiterung des Begriffs der Einkünfte aus Gewerbebetrieb durch § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f EStG auf laufende Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung wurde eine Abgrenzung dieses Tatbestands zu dem der Nr. 6 erforderlich. Diese Abgrenzung ist durch G. v. 19.12.2008^[2] dahin geschaffen worden, dass der Tatbestand der Nr. 6 subsidiär ist. Diese Regelung wurde gleichzeitig auch für andere Fälle der Überschneidung des Tatbestands der Nr. 6 mit anderen Tatbeständen geschaffen. Der Tatbestand der Nr. 6 ist daher subsidiär gegenüber den Tatbeständen des § 49 Abs. 1 Nrn. 1–5 EStG. Gehören Einkünfte, die isoliert betrachtet solche aus § 21 EStG sind und daher unter § 49 Abs. 1 Nr. 6 EStG fallen würden, zu den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft, Gewerbebetrieb oder selbstständiger Arbeit, so bestimmt sich die beschr. Steuerpflicht nicht nach § 49 Abs. 1 Nr. 6 EStG, sondern nach den Nrn. 1–3. Der Vorrang der Einkünfte aus Gewerbebetrieb betrifft dabei nicht nur die den Tatbestand der Nr. 2 Buchst. f, der Anlass für die Regelung in Nr. 6 war, sondern alle Tatbestände des § 49 Abs. 1 Nr. 2 EStG.

Rz. 366

Die Vorschrift bestimmt weiter, dass der Tatbestand der Nr. 6 auch subsidiär gegenüber den Tatbeständen der Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit, Nr. 4, und aus Kapitalvermögen, Nr. 5, sein soll. Allerdings wird es praktisch kaum vorkommen, dass Einkünfte, die isoliert betrachtet solche aus Vermietung und Verpachtung sind, zu den Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit oder Kapitalvermögen gehören.

Rz. 367 einstweilen frei

Rz. 368

Im Rahmen einer Vermietungstätigkeit sind auch die Grundsätze der Betriebsaufspaltung anzuwenden.^[3] Dieser Fall wird durch § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f EStG erfasst (Rz. 192). Abgesehen hiervon würde auch die isolierende Betrachtungsweise (Rz. 425) zu inländischen Einkünften führen. Die gewerbliche Tätigkeit der ausl. Betriebs-Kapitalgesellschaft im Ausland wäre als im Ausland verwirklichtes Besteuerungsmerkmal nach § 49 Abs. 2 EStG außer Betracht zu lassen. Das hätte zur Folge, dass die Besitzgesellschaft Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erzielt, die von der beschr. Steuerpflicht erfasst werden. Im Übrigen lässt sich auch argumentieren, dass die gewerblich tätige Besitzgesellschaft eine Geschäftsleitungs-Betriebsstätte unterhält, sodass schon nach § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG inländische Einkünfte vorliegen.

Rz. 369

Durch die beschr. Steuerpflicht nicht erfasst werden Einkünfte aus der Veräußerung oder Verwertung der Substanz. Eine Veräußerung bzw. Verwertung der Substanz liegt vor, wenn der Vertrag zivilrechtlich auf immerwährende Übertragung oder Begründung eines Rechts gerichtet ist oder wenn sich das Recht während der Nutzungsdauer durch den Lizenznehmer in seinem wirtschaftlichen Wert erschöpft. Im letzteren Fall wird von "verbrauchender Rechteüberlassung" gesprochen.^[4] Eine zeitlich begrenzte Nutzungsüberlassung liegt danach immer dann vor, wenn das Recht nicht endgültig übertragen worden ist, sondern nach den Verhältnissen bei Vertragsschluss eine Beendigung des Rechts zur Nutzung zumindest möglich ist. Eine zeitlich unbegrenzte Überlassung setzt einen Kauf oder einen ähnlichen Vertrag voraus.^[5] Zeitliche Begrenzung ist daher auch anzunehmen, wenn bei Abschluss des Vertrags ungewiss ist, ob und wann die Nutzungsüberlassung endet, weil in einem solchen Vertrag keine endgültige Rechtsübertragung liegt.^[6] Keine zeitliche Begrenzung liegt dagegen vor, wenn das Recht nach Beendigung der Nutzungsüberlassung nicht mehr nutzbar ist, also bei einer "verbrauchenden Rechtsüberlassung" (Rz. 189). § 49 Abs. 1 Nr. 6 EStG ist auf solche Verträge nicht anwendbar. Die Veräußerung eines Rechts, einschließlich der Übertragung der Nutzungsmöglichkeit, wenn diese die ganze Dauer des Rechts umfasst, kann aber unter die beschr. Steuerpflicht nach § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f EStG fallen, wenn sie gewerblich ist (Rz. 177).

Rz. 370

Wird ein Vertriebsrecht eingeräumt, handelt es sich um die Übertragung eines Rechts, nicht um die zeitliche Nutzung. Die Vergütung fällt also nicht unter Nr. 6.^[7] Nr. 6 ist nur anwendbar, wenn das Recht im Vermögen des Überlas...