Frotscher/Geurts, EStG § 4h Betriebsausgabenabzug für Zi ... / 3 Rechtsfolgen

3.1 Zinsschranke für Zinsaufwendungen (Abs. 1)

Rz. 32

Nach § 4h Abs. 1 S. 1 EStG sind Zinsaufwendungen^[1] eines Betriebs nur beschr. abzugsfähig.^[2] Die Abzugsfähigkeit der Zinsen ist jeweils für das Wirtschaftsjahr zu ermitteln. Es ist also die Bemessungsgrundlage für den Zinsabzug für das Wirtschaftsjahr festzustellen und auf dieser Grundlage die Abzugsfähigkeit der in diesem Wirtschaftsjahr angefallenen Zinsen zu prüfen. Dies gilt sowohl für Wirtschaftsjahre, die dem Kj. entsprechen, als auch für abweichende Wirtschaftsjahre. Die gleichen Grundsätze gelten für Rumpfwirtschaftsjahre; auch in diesem Fall ist die Abzugsfähigkeit jeweils auf der Grundlage der Bemessungsgrundlage des Rumpfwirtschaftsjahrs zu ermitteln.

Rz. 33

Die Zinsaufwendungen sind in abzugsfähige und nicht abzugsfähige, aber vortragsfähige Zinsaufwendungen aufzuteilen. Dies geschieht in mehreren Schritten:

• Im ersten Schritt sind Zinsaufwendungen mit Zinserträgen desselben Betriebs und desselben Wirtschaftsjahrs miteinander zu verrechnen. Die Vorschrift erfasst daher die Nettozinsaufwendungen; vgl. die Legaldefinition in § 4h Abs. 1 S. 3 EStG (Rz. 53d).
• Im zweiten Schritt sind dann noch verbleibende Zinsaufwendungen um einen Zinsvortrag zu erhöhen (vgl. Rz. 54).
• Der damit ermittelte Gesamtbetrag des Zinsaufwands ist bis zur Höhe von 30 % der maßgeblichen Bemessungsgrundlage (sog. "EBITDA") abzugsfähig.

Rz. 34

Maßgeblich für die Zuordnung der Aufwendungen zu dem einzelnen Wirtschaftsjahr ist die Minderung des stpfl. Gewinns (arg. Abs. 3 S. 2). Die Zinsaufwendungen sind also für die Prüfung der Abzugsfähigkeit demjenigen Wirtschaftsjahr zuzuordnen, in dem sie den Gewinn gemindert haben. Bei bilanzierenden Stpfl. kommt es also nicht auf den Abfluss der Zinsen, sondern in erster Linie auf die bilanzielle Auswirkung der Zinsen an. In einer Rückstellung berücksichtigte Zinsen sind daher in dem Jahr zu berücksichtigen, in dem die Rückstellung gebildet worden ist.

Rz. 34a

Voraus gezahlte Zinsen sind bei Gewinnermittlung durch Vermögensvergleich abzugrenzen, d. h., die Gewinnauswirkung wird bilanziell neutralisiert. Voraus gezahlte Zinsen bilden daher Zinsaufwendungen nicht in dem Wirtschaftsjahr, in dem sie gezahlt werden, sondern in dem Jahr, in dem sie durch Auflösung des Rechnungsabgrenzungspostens gewinnwirksam werden.

Sind Zinsaufwendungen passiviert worden, haben sie im Jahr der Passivierung den stpfl. Gewinn gemindert und sind daher in diesem Wirtschaftsjahr bei der Zinsschranke zu berücksichtigen. Wird der Passivposten aufgelöst, weil die Zinsaufwendungen nicht gezahlt werden müssen, handelt es sich um "negative Zinsaufwendungen", die die Zinsaufwendungen dieses Wirtschaftsjahrs vermindern. Sie sind nicht als Zinserträge zu behandeln, da nicht gezahlte Zinsaufwendungen keine Zinserträge sind.

Rz. 35

Unterhält der Stpfl. mehrere Betriebe (Rz. 26), sind die Zinsaufwendungen in dem Betrieb zu berücksichtigen, dessen steuerlichen Gewinn sie nach dem Verursachungsprinzip des § 4 Abs. 4 EStG gemindert haben.

Rz. 35a

Bestehen ausl. Betriebsstätten, sind Zinsaufwendungen, die der ausl. Betriebsstätte zuzuordnen sind, nur zu berücksichtigen, wenn die ausl. Betriebsstätte nicht der Freistellungsmethode unterliegt (Rz. 30, Rz. 109). Soweit inländische Einkünfte eines ausl. Betriebs im Inland stpfl. sind, z. B. nach § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f EStG, fallen Zinsen, die diesen Einkünften nach dem Verursachungsprinzip zuzuordnen sind, unter die Zinsschranke.

Rz. 36

Auch für die Zuordnung der Zinserträge^[3] zu einem Wirtschaftsjahr gilt die Zuordnung zu dem maßgeblichen Gewinn. Die Zinserträge sind demjenigen (Rumpf-)Wirtschaftsjahr zuzuordnen, in dem sie den Gewinn erhöht haben. Ist ein Zinsanspruch aktiviert worden, ist er dem Wirtschaftsjahr der Aktivierung, und daher der Gewinnauswirkung, zuzuordnen. Im Voraus vereinnahmte Zinserträge sind ebenso wie voraus gezahlte Zinsaufwendungen abzugrenzen. Sie bilden daher Zinserträge nicht im Wirtschaftsjahr der Vereinnahmung, sondern in dem Wirtschaftsjahr, in dem sie wegen Auflösung des Rechnungsabgrenzungspostens gewinnwirksam werden. Aktivierte Zinserträge führen zu negativen Zinseinnahmen, wenn der Anspruch ausgebucht werden muss. Dies mindert die in dem Jahr der Ausbuchung zu berücksichtigenden Zinserträge, ist jedoch nicht als Zinsaufwand zu behandeln. Nicht realisierte Zinserträge sind keine Zinsaufwendungen.

Rz. 36a

Bei Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG ist auch für Zinserträge der Zuflusszeitpunkt nach § 11 Abs. 1 EStG maßgebend.

Rz. 36b

Unterhält der Stpfl. mehrere Betriebe (Rz. 26), sind die Zinserträge in dem Betrieb zu berücksichtigen, dessen steuerlichen Gewinn sie erhöht haben.

Rz. 36c

Bestehen ausl. Betriebsstätten, sind Zinserträge, die der ausl. Betriebsstätte zuzuordnen sind, nur zu berücksichtigen, wenn die ausl. Betriebsstätte nicht der Freistellungsmethode unterliegt (Rz. 30; Rz. 109).

Rz. 37

Abzugsfähig sind Zinsaufwendungen in Höhe der Zinserträge des gleichen Betriebs und des gleichen Wirtschaftsjahrs. Da Personengesellschaften nur einen...