Frotscher/Geurts, EStG § 5 Gewinn bei Kaufleuten und bei ... / 4.3.7.1 Allgemeines

Rz. 118

Obligatorische Nutzungsrechte (Miete, Pacht, Leihe, Darlehen, Lizenzen usw.) sind grundsätzlich selbstständige Wirtschaftsgüter und daher dem Grundsatz nach bilanzierungsfähig.^[1] Allerdings beruhen diese Nutzungsrechte regelmäßig auf schuldrechtlichen Verträgen und begründen Dauerschuldverhältnisse (z. B. Miete, Pacht). Für diese gilt der Grundsatz der Nichtbilanzierung schwebender Verträge, der der Bilanzierung der Nutzungsrechte vorgeht. Nutzungsrechte aufgrund von Dauerschuldverhältnissen können daher nicht bilanziert werden; Gewinn- und Verlustrealisierung tritt ein bei Ziehen der Nutzungen bzw. bei Entrichtung der Gegenleistung. Ein Vorziehen der Ergebnisauswirkung ist mit steuerlicher Wirkung nicht möglich, da Rückstellungen für drohende Verluste nicht gebildet werden dürfen.^[2]

Diese Grundsätze gelten unabhängig davon, ob die Gegenleistung an den das Nutzungsrecht einräumenden Vertragspartner laufend oder als Einmalzahlung erbracht wird. Einmalzahlungen stellen regelmäßig keine Anschaffungskosten für das Nutzungsrecht dar, sondern vorausgezahltes Nutzungsentgelt, jedenfalls, soweit sie für eine bestimmte Zeit gezahlt werden. Sie sind bei dem Zahlenden zu aktivieren, bei dem Empfangenden zu passivieren und über die Laufzeit des Nutzungsrechts aufzulösen. Das gilt auch, wenn neben der Einmalzahlung kein laufendes Nutzungsentgelt entrichtet wird.^[3] Anschaffungskosten liegen in diesen Fällen nur vor, wenn das wirtschaftliche Eigentum an dem zu nutzenden Wirtschaftsgut aufgrund der Vertragsgestaltung übergeht, weil der Nutzungsvertrag bindend für die gesamte Nutzungsdauer des Wirtschaftsguts abgeschlossen wurde; s. zu dem gleichgelagerten Problem bei Erbbaurechten (Rz. 191) und Leasingverhältnissen (§ 4 EStG Rz. 146ff.).)

Anders ist es jedoch, wenn die Vergütung an den Nutzenden für die Übertragung der Nutzungsbefugnis gezahlt wird. Zahlt der Kaufmann dem Mieter eine Geldsumme, um den Mietvertrag, und damit das Nutzungsrecht an der gemieteten Sache, übernehmen zu können, handelt es sich um Anschaffungskosten für das Nutzungsrecht. Vorausgezahlte Mietzinsen oder sonstige Nutzungsvergütungen können nicht vorliegen, da die Zahlung nicht an den die Nutzung einräumenden Eigentümer erfolgt (§ 4 EStG Rz. 190ff.).

[1] BFH v. 26.10.1987, GrS 2/86, BStBl II 1988, 348, 353 m. w. N.; Stapperfend, FR 1993, 525.

[2] Kussmaul, StuW 1988, 46; Babel, BB 1997, 2261.

[3] Lüdenbach/Hoffmann, DStR 2006, 1382.