Frotscher/Geurts, EStG § 50a Steuerabzug bei beschränkt ... / 3.2 Abzugsteuersatz

Rz. 114

Der Steuerabzugssatz beträgt 15 %, für die Aufsichtsratssteuer nach § 50a Abs. 1 Nr. 4 EStG dagegen 30 %. Hinzu kommt der SolZ. Der gegenüber dem einkommensteuerlichen Tarifsteuersatz von bis zu 45 % niedrigere Steuerabzugssatz soll berücksichtigen, dass der Steuerabzug von den Einnahmen erfolgt, der Abzug von Betriebsausgaben und Werbungskosten nicht zugelassen ist und der Steuerabzug regelmäßig Abgeltungswirkung hat. Bis zu der Änderung des Steuerabzugs durch G. v. 19.12.2008^[1] galt für Vergütungen, die bis zum 31.12.2008 zugeflossen sind, für die Aufsichtsratssteuer ebenfalls ein Steuerabzugssatz von 30 % und für die Vergütungen nach Abs. 1 Nrn. 1–3 ein Abzugssatz von 20 %, wobei für geringe Vergütungen für im Inland ausgeübte künstlerische, sportliche, artistische und ähnliche Darbietungen ein Staffelsteuersatz galt. Zur Kleinbetragsregelung vgl. Rz. 113.

Rz. 114a

Übernimmt der Vergütungsschuldner die Abzugsteuer (Nettovereinbarung), gehört die übernommene Steuer zur Bemessungsgrundlage. Der Steuersatz für den Steuerabzug beträgt dann 17,82 %. Eine Nettovereinbarung muss aber ausdrücklich von den Parteien gewollt sein. Sie kann nicht allein deshalb unterstellt werden, weil der Steuerabzug unterblieben ist.^[2]

Rz. 115

Problematisch ist der Abzugsteuersatz, wenn der Vergütungsempfänger eine Körperschaft ist. Der Abzugsteuersatz betrug für Vergütungen, die bis zum 31.12.2008 gezahlt wurden, 20 %. Durch G. v. 14.8.2007^[3] wurde dieser Steuersatz für beschr. stpfl. Körperschaften auf 15 % reduziert. Dies beruhte auf der Senkung des Tarifsteuersatzes des § 23 KStG auf 15 %. Ein Abzugsteuersatz von 20 % für beschr. stpfl. Körperschaften hätte angesichts des niedrigeren Tarifsteuersatzes zu einer Überbesteuerung geführt. Die Senkung des Abzugsteuersatzes gilt ab Vz 2008.

Rz. 116

Aber auch bei einem Abzugsteuersatz von 15 % bleibt bei Körperschaften als Vergütungsgläubiger das Problem, dass der Abzugsteuersatz identisch ist mit dem Tarifsteuersatz, während für beschr. Einkommensteuerpflichtige der Satz für den Steuerabzug deutlich unter dem Tarifsteuersatz liegt. Bei einkommensteuerpflichtigen Vergütungsgläubigern wird dadurch typisierend berücksichtigt, dass Betriebsausgaben oder Werbungskosten die Bemessungsgrundlage für den Steuerabzug nicht mindern. Für Körperschaftsteuersubjekte gibt es eine solche typisierende Berücksichtigung der Betriebsausgaben oder Werbungskosten nicht. Das ist in den Fällen des § 50a Abs. 1, 2 und 4 EStG bei EU- und EWR-Körperschaften nicht so gravierend, da diese Körperschaften nach § 50a Abs. 3 EStG Betriebsausgaben oder Werbungskosten schon im Abzugsverfahren geltend machen (Rz. 119) oder nach § 50 Abs. 2 Nr. 5 EStG eine Veranlagung beantragen können (§ 50 EStG Rz. 133). Ins Gewicht fällt die fehlende typisierende Berücksichtigung von Betriebsausgaben oder Werbungskosten aber bei Vergütungen nach § 50a Abs. 1 Nr. 3 EStG bei EU- und EWR-Körperschaften sowie bei allen Abzugstatbeständen, wenn der Vergütungsgläubiger ein in einem Drittstaat ansässiges Körperschaftsteuersubjekt ist. In diesen Fällen gibt es keine Ausnahme von der Abgeltungswirkung des Steuerabzugs. Damit werden insoweit Betriebsausgaben oder Werbungskosten weder in tatsächlicher Höhe noch typisierend berücksichtigt. Der Abzugsteuersatz von 15 % führt insoweit regelmäßig zu einer Überbesteuerung.

Rz. 117

Aus der Regelung des § 50a Abs. 3 S. 3 EStG, wonach der Abzugsteuersatz bei natürlichen Personen als Vergütungsgläubiger 30 % beträgt, wenn Betriebsausgaben oder Werbungskosten beim Steuerabzug berücksichtigt worden sind, kann geschlossen werden, dass die pauschale Berücksichtigung der Betriebsausgaben oder Werbungskosten im Abzugsteuersatz zu einer Reduzierung des Steuerabzugssatzes von 50 % geführt hat. Für Körperschaften gibt es aber keine entsprechende Reduzierung; bei ihnen ist der Abzugsteuersatz bei Berücksichtigung der Betriebsausgaben der gleiche wie ohne diese Berücksichtigung. Während der Abzugsteuersatz bei natürlichen Personen nach § 50a Abs. 2 S. 1 EStG aus diesem Grund halbiert worden ist, sieht das Gesetz für Körperschaften als Vergütungsgläubiger eine solche Halbierung nicht vor. Im Ergebnis unterstellt der Gesetzgeber bei beschr. stpfl. Körperschaften daher, dass diese keine Betriebsausgaben haben. Dies widerspricht innerstaatlich Art. 3 GG, da eine nicht zu rechtfertigende Ungleichbehandlung sowohl gegenüber unbeschränkt stpfl. Körperschaften als auch gegenüber beschr. stpfl. natürlichen Personen vorliegt. Die Regelung widerspricht auch dem EU-Recht, da beschr. stpfl. Körperschaften nachteiliger behandelt werden als unbeschränkt stpfl. Körperschaften. Hinsichtlich der Berücksichtigung von Betriebsausgaben befinden sich beide in einer vergleichbaren Situation, da für das objektive Nettoprinzip kein eine Ungleichbehandlung rechtfertigender Unterschied zwischen unbeschränkter und beschr. Steuerpflicht besteht (§ 50 EStG Rz. 12). Daraus folgt, dass der Abzugsteuersatz für beschr. stpfl. Körperschaften ...