Frotscher/Geurts, EStG § 5a Gewinnermittlung bei Handels ... / 2.9 Schiffshandel

Rz. 46a

Im Einzelfall sehr streitanfällig, da die steuerlichen Auswirkungen teils immens sein können, sind Fälle, in denen die Finanzverwaltung eine Anwendung des § 5a EStG mit der Begründung verneint, ein Betrieb eines Handelsschiffes sei nicht gewollt gewesen, sondern es liege ein sog. Schiffshandel vor.^[1] Aus dem Gesetz ist eine Mindestbetriebsdauer für das Schiff nicht ersichtlich.^[2] Trotzdem hat der BFH in einer Entscheidung v. 26.9.2013 dargelegt, dass es seiner Ansicht nach einer Absicht zum langfristigen Betrieb von Handelsschiffen als Voraussetzung für die Anwendung der Gewinnermittlung nach der Tonnage bedarf.^[3] Folge dieser Rechtsauffassung, die der BFH inzwischen in weiteren Urteilen bestätigt hat^[4], ist insbesondere, dass ein Veräußerungsgewinn kein Hilfsgeschäft i. S. d. § 5a EStG sein kann und folglich auch nicht von der pauschalisierenden Wirkung erfasst wird.

Rz. 46b

Auf der Grundlage des oben genannten Urteils des BFH sind die folgenden 3 Konstellationen^[5] denkbar:

• Wird das Schiff mehr als ein Jahr betrieben und anschließend veräußert, wird – allerdings widerlegbar – vermutet, dass das Schiff zunächst noch in der Absicht eingesetzt wurde, langfristig das Schiff zu betreiben; einer Anwendung des § 5a EStG steht damit grundsätzlich nichts im Wege. Die Beweislast für das Gegenteil trifft denjenigen, der dies anführt, dieses wird regelmäßig die Finanzverwaltung sein.
• Wird das Schiff schon innerhalb der Jahresfrist veräußert, wobei auf den schuldrechtlichen Vertrag abzustellen ist, spricht die widerlegliche Vermutung hingegen dafür, dass die Gesellschaft schon von Beginn an nicht die erforderliche Absicht zum langfristigen Betrieb des Handelsschiffes hatte.^[6] In dieser Konstellation muss also regelmäßig die Gesellschaft den Nachweis führen, dass sie entgegen der Vermutung die Absicht zum langfristigen Betrieb zu Beginn hatte, sich diese aber im Laufe des Jahrs geändert hat. Da es sich bei der Absicht um eine innere Tatsache handelt, die später schwer zu belegen ist, ist eine rechtzeitige Beweisvorsorge besonders wichtig.^[7] Die bedingte Absicht, das Schiff verkaufen zu wollen, wenn sich eine Gelegenheit ergibt, reicht allerdings nicht aus, um die Absicht, ein Schiff langfristig betreiben zu wollen, ausschließen zu können.^[8]
• Der vorgenannte Nachweis kann allerdings nach Ansicht des BFH dann nicht geführt werden, wenn das Schiff bereits bei Beginn der Jahresfrist veräußert ist oder bei Beginn der Frist bereits feststeht, dass das Schiff innerhalb der Jahresfrist veräußert wird.^[9]

Rz. 46c

Auch wenn eine Mindestdauer für das Halten eines Schiffes aus dem Gesetz für eine Anwendung des § 5a EStG nicht ersichtlich ist, ist dem BFH dahingehend zuzustimmen, dass sich aus dem Sinn und Zweck ergibt, dass der Betrieb des Schiffes im Vordergrund der wirtschaftlichen Betätigung stehen muss und nicht der Handel mit einem Schiff. Die Jahresfrist bietet dabei einen Anhaltspunkt, der zunächst der Rechtssicherheit dient.

Rz. 46d

Sehr fraglich erscheinen die Rechtsausführungen des BFH zum Schiffshandel allerdings hinsichtlich der Fälle, in denen kein Nachweis geführt werden kann, dass ursprünglich die Absicht zum Betrieb eines Handelsschiffes gegeben war. Es ist dies insbesondere der Fall, wenn bereits bei Beginn der Frist feststeht, dass das Schiff innerhalb der Jahresfrist veräußert wird. Auch hier wird man auf die Umstände des Einzelfalls abzustellen haben. In diesem Fall unter allen Umständen die Nachweismöglichkeit abzuschneiden, widerspricht nicht nur dem Gesetzeswortlaut, sondern überdehnt auch den Sinn und Zweck der Norm.^[10]

Das Tatbestandsmerkmal der Absicht des langfristigen Betriebs von Handelsschiffen im internationalen Verkehr gilt bei einem Stpfl., der mehrere Schiffe besitzt, bezogen auf das einzelne Schiff, für das die Besteuerung nach dem Tonnagegewinn begehrt wird. Veräußert ein Stpfl., der mehrere Schiffe besitzt, ein Schiff, so gibt er damit zu erkennen, dass er das Schiff nicht (mehr) langfristig als Handelsschiff i. S. d. § 5a EStG einsetzen will. Wird der schuldrechtliche Vertrag über die Veräußerung schon innerhalb eines Jahres seit dem Zeitpunkt geschlossen, zu dem erstmals alle übrigen Voraussetzungen des § 5a EStG für dieses Schiff vorlagen (Jahresfrist), so spricht eine widerlegbare Vermutung dafür, dass der Stpfl. schon zu Beginn der Jahresfrist nicht die nach § 5a EStG zusätzlich erforderliche Absicht zum langfristigen Betrieb als Handelsschiff im internationalen Verkehr hatte.^[11]

[1] Nunmehr hierzu auch BMF v. 10.7.2023, IV C 6 – S 2133-a/20/10001:003, Rz. 5, BStBl I 2023, 1486.

[2] So auch FG Hamburg v 17.8.2011, 2 K 42/11, EFG 2012, 393, aufgehoben durch BFH v. 26.9.2013, IV R 45/11, BFH/NV 2014, 271.

[3] BFH v. 22.1.2015, IV R 10/12, BFH/NV 2015, 678; BFH v. 26.9.2013, IV R 46/10, BFH/NV 2014, 221; ebenso BFH v. 26.9.2013, IV R 45/11, BFH/NV 2014, 271; hierzu auch Barche, in H/H/R, EStG/KStG, § 5a EStG Rz. 23ff.

[4] BFH v. 3.4.2014, IV R 12/10, BFH/NV 2014, 1653; BFH v. 16.1.2014...