Frotscher/Geurts, EStG § 6 Bewertung / 23.2 Systematischer Zusammenhang

Rz. 464

Die unentgeltliche Übertragung eines (Teil-)Betriebs oder Mitunternehmeranteils i. S. v. § 6 Abs. 3 EStG ist keine Entnahme – im Gegensatz zur unentgeltlichen Übertragung einzelner Wirtschaftsgüter als Entnahme beim Schenkenden und Einlage beim Schenkungsempfänger außerhalb des Anwendungsbereichs von § 6 Abs. 5 EStG.^[1] Trotz Rechtssubjektwechsels geht die Sachgesamtheit auf den unentgeltlichen Erwerber zu Buchwerten über. § 6 Abs. 3 EStG macht damit eine Ausnahme von dem einkommensteuerrechtlichen Grundsatz, dass stille Reserven nicht erfolgsneutral auf ein anderes Rechtssubjekt übertragen werden dürfen. Sobald aber nicht sämtliche Tatbestandsvoraussetzungen von § 6 Abs. 3 EStG erfüllt sind, führt die unentgeltliche Übertragung zu einer gewinn- oder verlustrealisierenden Betriebsaufgabe i. S. v. § 16 Abs. 3 EStG. Dies gilt grundsätzlich dann, wenn

• nicht alle wesentlichen Betriebsgrundlagen auf den Erwerber übertragen worden sind^[2]
• der Übertragende seine bisherige gewerbliche Tätigkeit nicht einstellt^[3], was grundsätzlich auch dann der Fall ist, wenn sich der Übertragende eines Einzelunternehmens, anders als im Falle der Übertragung eines Mitunternehmeranteils,^[4] den Nießbrauch vorbehält^[5].

Rz. 465

Unentgeltliche Übertragungen von (Teil-)Betrieben und Mitunternehmeranteilen nach § 6 Abs. 3 EStG kommen auch zwischen Schwesterpersonengesellschaften in Betracht. Empfänger einer betrieblichen Einheit i. S. v. § 6 Abs. 3 EStG kann nach § 8 Abs. 1 KStG auch eine Körperschaft sein. Hierdurch soll eine Vererbung von Betrieben auf Stiftungen und Vereine ermöglicht werden.^[6]

Rz. 466

Der Tatbestand des § 6 Abs. 3 EStG deckt sich grundsätzlich mit dem der Betriebsveräußerung i. S. v. § 16 Abs. 1 Nr. 1 EStG, wenn man von dem Erfordernis der Unentgeltlichkeit der Übertragung nach § 6 Abs. 3 EStG absieht. § 6 Abs. 3 EStG setzt jedoch lediglich voraus, dass nur alle funktional wesentlichen Betriebsgrundlagen auf einen Erwerber in einem einheitlichen Vorgang übertragen werden, während § 16 EStG eine funktional-quantitative Betrachtung im Hinblick auf § 34 EStG zugrunde liegt.

Rz. 466a

Die Einbringung einer betrieblichen Einheit in eine Kapitalgesellschaft gegen Gewährung von Gesellschaftsanteilen unterliegt den vorrangigen §§ 20ff. UmwStG. § 6 Abs. 3 EStG ist auf sie schon mangels Unentgeltlichkeit nicht anwendbar. Denn es handelt sich um einen tauschähnlichen und damit um einen entgeltlichen Vorgang.^[7] Eine verdeckte Einlage in eine Kapitalgesellschaft stellt eine gewinnrealisierende Betriebsaufgabe dar.^[8]

Rz. 466b

Die Einbringung einer betrieblichen Einheit in eine Personengesellschaft gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten unterliegt auch bei Buchwertfortführung vorrangig § 24 UmwStG.^[9] Dies gilt auch für einen Teil eines Mitunternehmeranteils.

[1] BFH v. 26.4.1979, IV R 108/75, BStBl II 1979, 732.

[2] BFH v. 31.8.1995, VIII R 21/93, BStBl II 1995, 890; BFH v. 9.5.1996, IV R 77/95, BStBl II 1996, 476.

[3] BFH v. 2.9.1992, XI R 26/91, BFH/NV 1993, 161.

[4] BMF v. 20.11.2019, IV C 6 – S 2241/15/10003, BStBl I 2019, 1291, Rz. 7, 18.

[5] BFH v. 25.1.2017, X R 59/14, BFH/NV 2017, 1077; Stein, ZEV 2019, 131; Kepper, NZG 2019, 211.

[6] BT-Drs. 14/7344.

[7] BFH v. 17.9.2003, I R 97/02, BFH/NV 2004, 137.

[8] BMF v. 20.11.2019, IV C 6 – S 2241/15/10003, BStBl I 2019, 1291, Rz. 2.

[9] BFH v. 21.6.1994, VIII R 5/92, BStBl II 1994, 856.