Frotscher/Geurts, EStG § 7 Absetzung für Abnutzung oder ... / 5.9 Bauten auf fremdem Grund und Boden/Mietereinbauten

Rz. 152

Die Befugnis zur AfA bei Bauten auf fremdem Grund und Boden kann sich ergeben aufgrund zivilrechtlichen oder wirtschaftlichen Eigentums oder im Hinblick auf eine bestehende Nutzungsbefugnis. Im letzteren Fall ist ein Aufwandsverteilungsposten zu bilden (Rz. 87ff.).

Rz. 153

Zivilrechtlich ist ein Gebäude zumeist wesentlicher Bestandteil des Grundstücks. Von daher ist der Eigentümer des Grundstücks in diesen Fällen auch Eigentümer des Gebäudes mit der Folge, dass er auch über die persönliche AfA-Berechtigung verfügt. Der Bauherr ist ausnahmsweise bei Bauten auf fremdem Grund und Boden zivilrechtlicher Eigentümer des Gebäudes und damit zur AfA befugt, wenn das Gebäude als Scheinbestandteil des Grundstücks i. S. d. § 95 BGB anzusehen ist. Der Fall ist dies insbesondere dann, wenn das Gebäude nach dem Willen des Bauherrn nur zu einem vorübergehenden Zweck, z. B. in Ausübung eines obligatorischen oder dinglichen Nutzungsrechts, mit dem Grundstück verbunden wurde. Voraussetzung ist jeweils, dass der zivilrechtliche Eigentümer die Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten des Gebäudes getragen hat und es zur Einkunftserzielung nutzt.

Rz. 154

Fehlt das zivilrechtliche Eigentum, ist der Bauherr als wirtschaftlicher Eigentümer anzusehen, wenn der Herausgabeanspruch des Grundstückseigentümers keine wirtschaftliche Bedeutung hat. Dies ist anzunehmen, wenn dem Bauherrn ein unentgeltliches rechtsverbindliches Nutzungsrecht für die gesamte voraussichtliche reguläre Nutzungsdauer der Baulichkeit eingeräumt wird.^[1] Gleiches gilt, wenn ein Herausgabeanspruch nicht besteht, weil der Nutzungsberechtigte berechtigt bzw. verpflichtet ist, das Wirtschaftsgut nach Ablauf der vereinbarten Nutzungsdauer zu beseitigen. Des Weiteren reicht es für die Bejahung des wirtschaftlichen Eigentums auch aus, wenn für den die Baulichkeit mit Einverständnis des zivilrechtlichen Eigentümers nutzenden Bauherrn ein vertraglicher oder gesetzlicher Anspruch, z. B. nach §§ 951, 812 BGB, auf Ersatz mindestens des Verkehrswerts, den die Baulichkeit zum Zeitpunkt einer späteren Nutzungsbeendigung hat, eingeräumt wird.^[2] Entsprechendes gilt für den Fall der vorzeitigen Beendigung der Nutzung. Einen Aufwendungsersatzanspruch nach §§ 951, 812 BGB hat auch, wer auf fremdem Grund und Boden ein Gebäude in der begründeten Erwartung errichtet, später Eigentümer des Grundstücks – z. B. im Weg der Erbfolge – zu werden, selbst wenn sich diese Erwartung nicht erfüllt.^[3] Allein die Tatsache allerdings, dass der Nutzungsberechtigte ein Gebäude auf fremdem Grund und Boden errichtet und die Lasten trägt, genügt nicht zur Bejahung des wirtschaftlichen Eigentums. Gleiches gilt für das alleinige Bestehen eines Ersatzanspruchs. Zur Bejahung des wirtschaftlichen Eigentums ist zusätzlich die Vereinbarung eines Nutzungsrechts erforderlich.^[4] Im Übrigen muss das Gebäude auch zur Erzielung von Einkünften genutzt werden.

Rz. 155 und 156 einstweilen frei

Rz. 157

Ergibt sich die AfA-Berechtigung hinsichtlich des Gebäudes auf fremdem Grund und Boden nicht aufgrund bestehenden zivilrechtlichen oder wirtschaftlichen Eigentums, besteht insoweit aber ein Nutzungsrecht und hat der Nutzungsberechtigte die Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten des Gebäudes auf fremdem Grund und Boden getragen und nutzt er es für Zwecke der Einkunftserzielung, ist ein Aufwandsverteilungsposten zu bilden und abzuschreiben (Rz. 87ff.). Der Fall ist dies z. B., wenn der Bauherr im eigenen betrieblichen Interesse mit Einverständnis des Grundstückseigentümers auf eigene Rechnung eigen- oder fremdfinanziert ein Gebäude auf fremdem Grund und Boden, ohne allerdings dessen zivilrechtlicher oder wirtschaftlicher Eigentümer zu sein, errichtet und es für Zwecke der Einkunftserzielung nutzt.

Rz. 158 bis 160 einstweilen frei

Rz. 161

Die für Bauten auf fremdem Grund und Boden maßgebenden Grundsätze gelten für Mietereinbauten entsprechend. Wirtschaftliches Eigentum des Mieters kommt hier insbesondere in Betracht, wenn die eingebauten Sachen bei Beendigung des Mietverhältnisses verbraucht sein werden, wenn sie unter Wiederherstellung des ursprünglich gegebenen Zustands entfernt werden müssen bzw. dürfen oder wenn der Mieter kraft Gesetzes bzw. kraft besonderer Vereinbarung Wertersatz zumindest in Höhe des gemeinen Werts verlangen kann.^[5]

[1] BFH v. 27.11.1996, X R 92/92, BStBl II 1998, 97.

[2] BFH v. 14.5.2002, VIII R 30/98, BFH/NV 2002, 1365.

[3] BFH v. 30.9.1997, IX R 25/96, BFH/NV 1998, 167.

[4] BFH v. 10.4.1997, IV R 12/96, BStBl II 1997, 718.

[5] BFH v. 11.6.1997, XI R 77/96, BStBl II 1997, 774.