Frotscher/Geurts, EStG § 7g a. F. Sonderabschreibungen u ... / 7 Ansparabschreibung durch Existenzgründer (§ 7g Abs. 7, 8 EStG a. F.)

7.1 Allgemeines

Rz. 70

§ 7g EStG a. F. ist durch das JStG 1997 v. 20.12.1996^[1] um einen Abs. 7 ergänzt worden, der begünstigende Sonderregelungen für Existenzgründer vorsieht. Der zum speziellen Personenkreis der Existenzgründer gehörende Stpfl. hat hiernach drei Vorteile:

• Gründungszeitraum von 6 Wirtschaftsjahren, nämlich im Jahr der Betriebseröffnung und in den folgenden 5 Wirtschaftsjahren (im Gegensatz zu 3 Wirtschaftsjahren im Normalfall),
• Rücklagenhöchstbetrag von 307.000 EUR^[2],
• ein Gewinnzuschlag nach Abs. 5 kommt selbst dann nicht in Betracht, wenn die geplante Investition unterbleibt.

Ein Beginn der Betriebseröffnung liegt ab Aufnahme solcher Tätigkeiten vor, die objektiv erkennbar auf eine Vorbereitung der betrieblichen Tätigkeit gerichtet sind^[3]. Zur Vermeidung von Mitnahmeeffekten ist die Definition des Existenzgründers in § 7g Abs. 7 EStG a. F. allerdings eng ausgefallen^[4].

Eine Existenzgründerrücklage ist gem. § 7g Abs. 8 EStG a. F. nur zulässig, soweit in sensiblen Bereichen eine Förderung nicht ausgeschlossen ist (vgl. Rz. 80ff.). Das BMF hat sich zum Ausschluss der Förderfähigkeit in sensiblen Bereichen allerdings noch nicht abschließend zu allen Fallkonstellationen geäußert. Ein Wahlrecht, ob Abs. 3 (= "normale" Ansparabschreibung) oder Abs. 7 ("Existenzgründerrücklage") besteht nicht. Vielmehr gilt vorrangig Abs. 7, wenn die Existenzgründereigenschaft vorhanden ist, anderernfalls, soweit Abs. 7 nicht einschlägig ist, Abs. 3. Im Sachverhalt der Entscheidung des BFH^[5] schied eine Existenzgründerrücklage aus, weil der Gesellschafter einer neu gegründeten Anwalts-GbR zuvor bereits nebenberuflich selbstständig tätig war und in geringfügiger Höhe^[6] Einkünfte erzielte. Bereits Einkünfte in dieser Größenordnung – ja sogar ausschließlich negative Einkünfte – sind schädlich für die Existenzgründereigenschaft, so dass (nur) § 7 g Abs. 3 EStG a. F. anwendbar ist, mit der Folge, dass bei nicht fristgerechter Investition ein Gewinnzuschlag von 6 % für jedes Jahr des Bestehens der Ansparabschreibung vorzunehmen war^[7].

Die Existenzgründerförderung ist verfassungsgemäß, verstößt aufgrund des weiten gesetzgeberischen Gestaltungsspielraums insbesondere nicht gegen Art 3 Abs. 1 GG^[8]. Es obliegt grundsätzlich dem Gesetzgeber, Umfang und Grenzen derartiger Förderungsnormen zu umreißen.

[1] BGBl I 1996, 2049, 2065.

[2] Anstatt 154.000 EUR im Normalfall.

[3] BMF v. 25.2.2004, IV A 6 – S 2183b – 1/04, BStBl I 2004, 337, Rz. 17; BFH v. 9.2.1983, I R 29/79, BStBl II 1983, 451.

[4] Vgl. BT-Drs. 13/4839, 77.

[5] BFH v. 29.4.2008, VIII R 75/05, BStBl II 2008, 817.

[6] Zwischen ./. 11.000 bis ca. 4.000 EUR.

[7] Vgl. auch Kratzsch, in KSR-Direkt 2007 Nr. 9 ; BFH v. 2.8.2006, XI R 44/05, BStBl II 2006, 903.

[8] BFH v. 12.11.2008, VIII B 201/07, Haufe-Index 2093168.

7.2 Zeitlicher Geltungsbereich von Abs. 7

Rz. 71

§ 7g Abs. 7 EStG a. F. fand gem. § 52 Abs. 11 EStG erstmals für Wirtschaftsjahre Anwendung, die nach dem 31.12.1996 beginnen.

Wirtschaftsjahr in obigem Sinn ist nach dem Gesetzeswortlaut nicht notwendig das Jahr der Betriebseröffnung. Anderenfalls hätte der Gesetzgeber einen nach dem 31.12.1996 beginnenden Gründungszeitraum fordern müssen (vgl. Kulosa, in Schmidt, EStG, § 7g EStG a. F. Rz. 53; Meyer/Ball, FR 1997, 77, die Vergünstigungen für Existenzgründer selbst im Fall einer Betriebseröffnung bereits im Jahr 1993 gewähren wollten, da das Ende des Gründungszeitraums hier auf den 31.12.1998 fallen würde, so dass 1997 noch eine gewinnmindernde Rücklage gebildet werden könnte).

7.3 Definition des Existenzgründers

Rz. 72

Existenzgründer nach § 7g Abs. 7 EStG a. F. können sein

• natürliche Personen (dazu Rz. 73),
• Gesellschaften i. S. d. § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG (dazu Rz. 74),
• Kapitalgesellschaften (dazu Rz. 75).

Es sind also auch Personen- und Kapitalgesellschaften begünstigt, sofern alle Gesellschafter natürliche Personen sind, die die Existenzgründereigenschaften aufweisen und darüber hinaus die Gesellschaften selbst neu gegründet wurden (vgl. zur zuletzt genannten Voraussetzung BFH v. 16.10.2006, I B 47/06, BFH/NV 2007, 45 für Kapitalgesellschaften; a. A. Kulosa, in Schmidt, EStG, § 7g EStG a. F. Rz. 56). Tritt ein Nicht-Existenzgründer nach Betriebseröffnung in eine Personen- oder Kapitalgesellschaft ein, können erst ab diesem Zeitpunkt keine Rücklagen mehr gebildet werden; bestehende Rücklagen können allerdings fortgeführt werden.

Aufgrund des Verweises von § 7g Abs. 7 EStG a. F. auf Abs. 3 kann ein Existenzgründer nur dann eine erweiterte Ansparrücklage bilden, wenn sein Betriebsvermögen 204.517 EUR nicht übersteigt. Bei Land- und Forstwirten darf der Einheitswert 122.710 EUR nicht überschreiten. Werden die Grenzwerte in späteren Wirtschaftsjahren beim Betriebsvermögen des Existenzgründers überschritten, führt das nicht zu einer Auflösung der Rücklage.

7.3.1 Natürliche Personen

Rz. 73

Eine natürliche Person ist gem. § 7g Abs. 7 S. 2 Nr. 1 EStG a. F. nur dann als Existenzgründer anzusehen, wenn sie innerhalb der letzten 5 Jahre vor dem Wirtschaftsjahr der Betriebseröffnung

• weder unmittelbar noch mittelbar zu mehr als einem Zehntel an ...