Frotscher/Geurts, EStG Anhang 3 zu § 15: Unternehmensnac ... / 4.1 Unterschiede bei den Gesellschaftsformen

Rz. 82

Hinsichtlich der Gesellschaftsformen lässt sich für Zwecke der Unternehmensnachfolge zwischen den folgenden Personen- und Kapitalgesellschaften unterscheiden:

• Personengesellschaften:

  • OHG (§ 15 EStG Rz. 244),
  • KG (§ 15 EStG Rz. 245),
  • GmbH & Co. KG (§ 15 EStG Rz. 246);

• Kapitalgesellschaften:

  • Unternehmergesellschaft bzw. GmbH,
  • AG,
  • KGaA,
  • SE.

Rz. 83

Kapital- und Personengesellschaften werden in Deutschland ertragsteuerlich unterschiedlich behandelt. Während Kapitalgesellschaften als eigenständige Personen gelten und selbst als Steuersubjekte der KSt unterliegen (Trennungsprinzip), werden bei Personengesellschaften unmittelbar deren Gesellschafter als Steuersubjekte zur Besteuerung herangezogen (Transparenzprinzip).^[1] Entsprechend werden die im Bereich von gewerblichen Personengesellschaften (Mitunternehmerschaften) erwirtschafteten Einkünfte nicht bei diesen besteuert (Ausnahme: GewSt; § 5 Abs. 1 S. 3 GewStG), sondern bei ihren Gesellschaftern (Mitunternehmern) der persönlichen Ertragsteuer – ESt oder KSt – unterworfen, und zwar ohne Rücksicht darauf, ob ihre Gesellschafter natürliche oder juristische Personen sind.

Rz. 84

Bei Kapitalgesellschaften besteht die Verbindung zwischen Unternehmen und Gesellschafter im Kapital. Der Kapitalanteil kann (vorbehaltlich individueller Vereinbarungen im Gesellschaftsvertrag) frei übertragen werden, ohne dass dies Einfluss auf den Bestand des Unternehmens hätte. Die Haftung der Gesellschafter gegenüber der GmbH ist dabei im Ausgangspunkt auf die Leistung der gesellschaftsvertraglich festgesetzten Einlage (§ 14 GmbHG) begrenzt.b Den Gläubigern der Gesellschaft haftet dagegen nur das Gesellschaftsvermögen (§ 13 Abs. 2 GmbHG).

Rz. 85

Bei Personengesellschaften ist der Bestand des Unternehmens an die persönliche Mitgliedschaft der Gesellschafter geknüpft. Diese sind als natürliche Personen mit der Gesellschaft verbunden. Aus diesem Grund haften sie grundsätzlich bei Personengesellschaften wie der OHG auch unbegrenzt mit ihrem persönlichen Vermögen (§§ 126, 128 HGB; s. dazu auch § 15 EStG Rz. 244).

Rz. 86

Die KG (§ 161 Abs. 1 HGB) ist wie eine OHG eine Handelsgesellschaft. Sie unterscheidet sich von der OHG dadurch, dass bei einem oder bei einigen von den Gesellschaftern die Haftung gegenüber den Gesellschaftsgläubigern auf einen bestimmten Betrag (Haftsumme) beschränkt ist (Kommanditisten), während bei dem (oder den) anderen Gesellschafter(n) eine Beschränkung der Haftung nicht stattfindet (persönlich haftender Gesellschafter). Nur der persönlich haftende Gesellschafter (Komplementär) haftet – in gleicher Weise wie der Gesellschafter einer OHG – unbeschränkt persönlich (§ 15 EStG Rz. 245).

Rz. 87

Eine Sonderstellung nimmt die GmbH & Co. KG ein. Bei dieser Gesellschaftsform übernimmt die GmbH (ggf. auch eine UG ) die Stellung des Komplementärs. In der Regel sind bei einer GmbH & Co. KG die Kommanditisten zugleich die Gesellschafter der Komplementär-GmbH. Entsprechend haften die hinter diesem Rechtsgebilde stehenden Personen einerseits als Kommanditisten mit ihrer Einlage (Haftsumme), andererseits beschränken sie ihr Risiko als persönlich haftender Gesellschafter über die GmbH auf das GmbH-Vermögen (§ 15 EStG Rz. 246).

Rz. 88

Hinsichtlich der Unternehmensnachfolge sind einige Modelle nur bei bestimmten Gesellschaftsformen möglich. Daher sind in Einzelfällen Umwandlungen der Gesellschaftsform erforderlich.

Praxis-Beispiel

Umwandlung eines Einzelunternehmens

Einzelunternehmer U möchte seine Vermögensberatung auf seinen Neffen N übertragen. Da die persönlichen Beziehungen zu seinen Kunden sehr wichtig sind, möchte er für eine Übergangszeit weiter Verantwortung übernehmen und die Nachfolge gleitend regeln. In der Übergangszeit möchte er aber seine Haftung begrenzen, um nicht für eventuelle Fehler des Neffen eintreten zu müssen.

Die Übertragung des Unternehmens als Ganzes auf N kommt nicht in Betracht, da U dann keinen Einfluss mehr hätte. Steigt N dagegen neben U als Mitunternehmer ein, entsteht eine OHG und U haftet weiter persönlich.

Eine Haftungsbegrenzung des U lässt sich hier nur durch einen Rechtsformwechsel realisieren. Möglich wäre die Rechtsform der KG (wenn N beschränkt persönlich haftet) oder der GmbH (wenn auch N seine persönliche Haftung ausschließen will).

Rz. 89

Die gesellschaftsrechtliche Struktur des bestehenden Unternehmens sollte bereits vor der Planung der Unternehmensnachfolge auf die für die Zukunft noch zutreffende Gesellschaftsform überprüft werden.^[2] Da im Rahmen der Nachfolge möglicherweise Kosten für Umwandlungen, Notartermine und Handelsregistereintragungen anfallen, könnten mit der routinemäßigen Überprüfung der zutreffenden Gesellschaftsform bereits im Vorfeld Transaktionskosten gespart werden.

[1] Wacker/Levedag/Loschelder, DStR-Beih. 2021, 3, 4.

[2] IDW, Praxis der Unternehmensnachfolge, 2009, 207, Rz. 809.