Frotscher/Geurts, EStG, SolzG § 3 Bemessungsgrundlage und zeitliche Anwendung

1 Allgemeines

Rz. 1

§ 3 SolZG bildet die Kernvorschrift des Solidaritätszuschlaggesetzes. In den sechs Nummern des Absatzes 1 werden für alle in Betracht kommenden Fallgestaltungen die Bemessungsgrundlagen festgelegt. Die wesentliche Vorschrift ist dabei Nr. 1 mit der Bemessungsgrundlage für die veranlagte ESt und KSt. Da die meisten Stpfl. regelmäßig veranlagt werden, richtet sich die Höhe der Belastung mit SolZ für die meisten Stpfl. nach dieser Nummer. Die Bemessungsgrundlagen der Nr. 2 bis 5 führen insoweit ihrem Charakter nach nur zu Vorauszahlungen. Außerhalb einer Veranlagung wird die Belastung mit SolZ nur in den Fällen, in denen die Steuer durch den Steuerabzug abgegolten ist, d. h. bei dem Steuerabzug für beschränkt Stpfl. nach § 50a EStG (Nr. 6) sowie in den Fällen der "Abgeltungsteuer" (§ 32d EStG) ab Vz 2009 (§ 43 Abs. 5 EStG). Soweit Steuerabzugsbeträge nur Vorauszahlungscharakter haben, also keine Abgeltungswirkung (LSt, KapESt bei unbeschränkt Stpfl., Abzugsteuer nach § 48 EStG), hat auch der darauf entfallende SolZ nur Vorauszahlungscharakter. Durch die Abs. 3 bis 5 wird eine "Nullzone" bestimmt, von der ab erst der SolZ einbehalten wird; darüber hinaus gilt eine "Milderungszone". Erst bei Überschreiten einer bestimmten Grenze ist der volle SolZ von 5,5 % der maßgeblichen Bemessungsgrundlage zu zahlen. Neben der "Nullzone" ist die sog. "Milderungszone" gem. § 4 SolZG (§ 4 SolZG Rz. 2f.) zu beachten, die bei einem (geringfügigen) Überschreiten der Freigrenzen (1.944 EUR/972 EUR) in Betracht kommt. § 3 SolZG wurde zuletzt durch das BEPS-UmsetzungsG vom 20.12.2016 mit Wirkung v. 1.1.2018 geändert.^[1] In § 3 Abs. 2a SolZG wurde insoweit die Anhebung der Kinderfreibeträge auch für den SolZ eingeführt und an deren Erhöhungen angepasst.

[1] BGBl I 2016, 3000.

2 Bemessungsgrundlage im Einzelnen

2.1 Bemessungsgrundlage bei der veranlagten Einkommen- und Körperschaftsteuer (§ 3 Abs. 1 Nr. 1 SolZG)

2.1.1 Allgemeines

Rz. 2

Die Bemessungsgrundlage für die veranlagte ESt und KSt ist in § 3 Abs. 1 Nr. 1 und Abs. 2 SolZG geregelt. Bemessungsgrundlage für die veranlagte ESt und KStr ist die für den Vz ab 1998 festgesetzte ESt und KSt, vermindert um die anrechenbare oder zu vergütende KSt. Der SolZG vermindert als Personensteuer das Einkommen nicht (§ 12 Nr. 3 EStG bzw. § 10 Nr. 2 KStG). Die Beschränkung auf die ab Vz 1998 festgesetzte Maßstabsteuer hängt mit der Reduzierung des Steuersatzes von 7,5 % auf 5,5 % zusammen. Maßgebend ist, für welche Vz die Maßstabsteuer festgesetzt wird, nicht, wann dies erfolgt. Wird die Maßstabsteuer für die Vz 1995 bis 1997 während des Vz 1998 oder später festgesetzt, beträgt der SolZG daher nach der früheren Fassung des Gesetzes 7,5 %, nicht 5,5 %.

Rz. 3

Bemessungsgrundlage ist die tatsächlich festgesetzte ESt (unter Beachtung des Abs. 2) und die tatsächlich festgesetzte KSt, nicht die "festzusetzende Steuer". Die Bemessungsgrundlage ist daher nicht unbedingt die gesetzlich entstandene Maßstabsteuer. Ist eine Festsetzung der Maßstabsteuer unrichtig, bildet diese unrichtige Steuerfestsetzung den Maßstab für die Berechnung des SolZ.^[1]

Rz. 4

Soweit eine Veranlagung erfolgt, richtet sich die Belastung mit SolZ endgültig nach dem Ergebnis der Veranlagung. Vorherige Zahlungen des SolZ haben nur den Charakter von Vorauszahlungen, die auf die endgültige Schuld des SolZ angerechnet werden. Dies betrifft SolZ auf Vorauszahlungen, auf die LSt und die KapESt.

[1] BFH v. 9.11.1994, I R 67/94, BStBl II 1995, 305.

2.1.2 Bemessungsgrundlage bei der Einkommensteuer (§ 3 Abs. 1 Nr. 1, Abs. 2 SolZG)

Rz. 5

Bei der ESt ist die festgesetzte ESt als der Bemessungsgrundlage um die anzurechnende oder zu vergütende KSt zu vermindern. KSt war bei natürlichen Personen unter dem Anrechnungsverfahren anzurechnen oder nach § 36b EStG a. F. zu vergüten.

Rz. 6

Durch den Abzug der angerechneten oder vergüteten KSt von der Bemessungsgrundlage, der festgesetzten ESt, sollte eine Doppelbelastung mit SolZ vermieden werden. Die Gewinne der Körperschaft, aus denen die Ausschüttung finanziert wird, sind auf der Ebene der Körperschaft bereits mit SolZ auf die Ausschüttungsbelastung vorbelastet; sie sollen daher auf der Ebene des Anteilseigners bei Ausschüttung nicht nochmals mit SolZ belastet werden. Der Sache nach wurde das gleiche Ergebnis erzielt wie bei einer Anrechnung des von der Kapitalgesellschaft gezahlten SolZ auf die Solidaritätszuschlagsschuld des Anteilseigners; es wurde aber ein aufwendiges Anrechnungsverfahren für den SolZ vermieden.^[1]

Rz. 7

Die Verminderung der Bemessungsgrundlage um die anzurechnende oder zu vergütende KSt erfolgte nur, soweit die Bemessungsgrundlage positiv war. Das bedeutet, dass durch die Anrechnung oder Vergütung der KSt die Bemessungsgrundlage für den SolZ nicht negativ werden kann. Der von der Körperschaft gezahlte SolZ wirkt sich bei dem Anteilseigner daher nur insoweit aus, als die Bemessungsgrundlage auf 0 vermindert wird. Ist die anzurechnende KSt höher, und kommt es daher zu einer Vergütung der KSt, kommt es zwar zu einer Vergütung der KSt, nicht aber zu einer Vergütung des SolZ. Der überschießende SolZ wird damit definitiv. Insgesamt wird damit die Belastung mit SolZ höher, als es unter dem Anrechnungsverfahren der gesetzli...