Genossenschaften und deren Anteile im Ertragsteuer- und ... / II. Gesellschaftsrechtliche Grundlagen

Zunächst ist hier -als gleichsam übergeordnete Klassifizierung für alle weiteren zivil- und steuerrechtlichen Erwägungen- klarzustellen, dass es sich bei Genossenschaften zwar um Körperschaften in gewissermaßen eigenständiger Rechtsform, aber eben nicht um Kapitalgesellschaften handelt. Diese Einstufung ist insb. im Erbschaft-/Schenkungsteuerrecht von substantieller Bedeutung.

Das (inländische) Genossenschaftsrecht ist ganz überwiegend geregelt vom in Deutschland bereits zum 1.10.1889 in Kraft getretenen und letztens 2006 i.R. einer die Gründung von Genossenschaften erleichternden Novellierung neu bekannt gemachten Genossenschaftsgesetz (GenG i.d.F. v. 16.10.2006, BGBl. I 2006, 2230) und noch ergänzend von insb. §§ 336–339 HGB. Die Privilegien wie eine ursprünglich vollumfängliche Steuerbefreiung in § 4 KStG 1920 gründen auf den Anfängen der genossenschaftlichen Bewegung (Schulze-Delitzsch, Wilhelm Haas und Raiffeisen), als im Zeitalter der Industrialisierung insb. sich zusammenschließende Kleinbauern, Handwerker und Händler gegen die Vorteile von Großunternehmen geschützt werden sollten, vgl. m.w.N. Micker / L’habitant in BeckOK/KStG, 14. Ed. 25.10.2022, § 22 Rz. 1–8. Diese Zusammenschlüsse in Gestalt von Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften sowie Kreditgenossenschaften waren für derartige als Individuen aufgestellte Unternehmer überlebenswichtig.

Die grundlegenden Vorgaben des 175 Paragraphen (inkl. Schlussvorschriften) enthaltenden GenG sind wie folgt zusammengefasst.

1. Mitglieder und Satzung

Gemäß § 4 GenG bedarf es mindestens drei Mitglieder (vor 2006 sieben), um eine Genossenschaft zu gründen. Die Mitglieder beschließen sodann – zwingend als Gesellschaftsvertrag – nach § 5 GenG die Satzung der Genossenschaft (Verfassung), welche schriftlich abzufassen ist, jedoch keiner notariellen Beurkundung bedarf. Des Weiteren ist gem. § 10 GenG die Eintragung in das Genossenschaftsregister erforderlich. Dieses wird von dem AG geführt, in dessen Bezirk der Sitz der Genossenschaft liegt. Die notariell zu beglaubigende Eintragung ist konstitutiv, da die Genossenschaft erst mit Eintragung die Rechtsstellung einer eG erlangt. Die Zusatzbezeichnung "eingetragene Genossenschaft" (bzw. abgekürzt: eG) ist im Firmennamen zu führen.

Nach §§ 6,7 GenG hat die Satzung folgende (Mindest-)Bestandteile zu enthalten:

• Firmenbezeichnung und Sitz der Genossenschaft,
• Unternehmensgegenstand, Haftsumme,
• Form der Berufung der Generalversammlung,
• Form, in welcher die von der Genossenschaft ausgehenden Bekanntmachungen erfolgen sollen,
• Betrag, bis zu welchem sich die einzelnen Mitglieder mit Einlagen beteiligen können,
• Einzahlungen auf den Geschäftsanteil, zu welchen jedes Mitglied verpflichtet ist,
• Bildung einer gesetzlichen Rücklage, welche zur Deckung eines sich aus der Bilanz ergebenden Verlustes zu dienen hat, sowie die Art dieser Bildung.

In § 8 GenG (Satzungsvorbehalt für einzelne Bestimmungen) und weiteren Einzelbestimmungen werden weitreichende Möglichkeiten zur erweiternden Satzungsautonomie freigestellt.

2. Organe

Vorstand, Aufsichtsrat und Generalversammlung stellen die Organe der Genossenschaft dar. In § 9 Abs. 1 Satz 2 GenG wird erstmals auf die sog. "kleine Genossenschaft" mit nicht mehr als 20 Mitgliedern dergestalt Bezug genommen, dass sie durch Bestimmung in der Satzung auf einen Aufsichtsrat, der nach § 36 Abs. 1 GenG grundsätzlich drei Mitglieder umfassen müsste, verzichten kann. Bei kleinen Genossenschaften kann die Satzung nach § 24 Abs. 2 Satz 2 GenG ebenfalls bestimmen, dass der Vorstand nur aus einer statt zwei Personen besteht.

Die Genossenschaft wird gem. § 24 Abs. 1 GenG durch den Vorstand gerichtlich und außergerichtlich vertreten und durch die von dem Vorstand in ihrem Namen geschlossenen Rechtsgeschäfte berechtigt und verpflichtet, § 26 Abs. 1 GenG.

3. Gründungs- und Vorgesellschaft

Schließen sich Personen mit dem erklärten Willen zusammen, rechtsverbindlich an der Gründung einer Genossenschaft mitzuwirken, dann handelt es sich hierbei um eine Gründungsgesellschaft in Rechtsform der GbR, so dass in diesem Stadium §§ 705 ff. BGB Anwendung finden. Mit der Errichtung der Satzung hat die Gründungsgesellschaft – welche mit der später gegründeten Genossenschaft nicht identisch ist – ihren Zweck erfüllt und endet damit analog § 726 BGB.

Mit der durch Beschluss in der Gründungsversammlung errichteten Satzung entsteht die Vorgenossenschaft. Im Innen- wie auch im Außenverhältnis unterliegt die Vorgenossenschaft als Vorstufe der eingetragenen Genossenschaft (eG) den Regelungen des GenG, wobei Vereins- und Gesellschaftsrecht ergänzende Anwendung finden. Der Beitritt zur Vorgenossenschaft (eG i. G.) ist erst möglich, wenn die Gründungssatzung beim Genossenschaftsregister eingereicht wurde. Nach der Gründungsversammlung und vor der Einreichung beim Genossenschaftsregister kann die Mitgliedschaft nur durch Unterschrift unter der Gründungssatzung erfolgen.

Ertragsteuerrechtlich ist nach R 22 Abs. 1 KStR 2022 vom Vorliegen einer Genossenschaft von der Eintragung bis zur Löschung im Genossenschaftsreg...