Gewerbesteuerliche Hinzurechnung von Finanzierungsbestan ... / 6. Miet- und Pachtzinsen für die Benutzung unbeweglicher Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens (§ 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG)

Fiktives Anlagevermögen: Hinzurechnungsgröße ist die Hälfte der Miet-/Pachtzinsen einschließlich Leasingraten für die Benutzung der unbeweglichen Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die im Eigentum eines anderen stehen. Beachten Sie: Für die Hinzurechnung ist darauf abzustellen, ob die Wirtschaftsgüter Anlagevermögen des Mieters/Pächters wären, wenn er ihr Eigentümer wäre.

Instandsetzungsaufwendungen als Miet-/Pachtzinsen? Zu der Frage, ob Instandsetzungsaufwendungen, die der Mieter/Pächter eines Grundstücks

• aufgrund von vertraglichen Abmachungen und
• entgegen der gesetzlichen Lastenverteilung

zu tragen hat, gelten die von der Rechtsprechung zu § 8 Nr. 7 GewStG a.F. aufgestellten Grundsätze. Danach ist der Begriff der Miet-/Pachtzinsen wirtschaftlich zu verstehen. Er erfasst daher

• nicht nur die laufenden Zahlungen des Mieters/Pächters an den Vermieter/Verpächter;
• vielmehr gehören auch die vom Mieter/Pächter getragenen Instandhaltungskosten zu den Miet-/Pachtzinsen i.S.d. § 8 Nr. 7 GewStG a.F., wenn und soweit diese Kosten aufgrund der für den jeweiligen Vertragstyp gültigen zivilrechtlichen Vorschriften nicht ohnehin der Mieter/Pächter zu tragen hätte.

Es geht hierbei um solche Kosten, die nach dem gesetzestypischen Lastenverteilungssystem eigentlich vom Vermieter/Verpächter zu tragen wären, die aber nach dem im konkreten Fall abgeschlossenen Vertrag vom Mieter/Pächter übernommen wurden. Die Rechtsprechung beruht auf der Vorstellung, dass sich eine vom gesetzestypischen Normalfall abweichende Kostenübernahme durch den Mieter/Pächter mindernd auf die Miet-/Pachthöhe auswirkt.^[20] Nach Auffassung der Finanzverwaltung gehört auch die vom Mieter übernommene Grundsteuer zu den hinzuzurechnenden Aufwendungen.^[21] Dagegen hält das FG Köln die nicht weiter begründete Verwaltungsauffassung für unzutreffend und hat die Hinzurechnung der vom Mieter übernommenen Grundsteuer abgelehnt.^[22]

Geschäftstätigkeit als sog. Durchführungsgesellschaft: Die aus dem Gesetzeswortlaut abzuleitende fiktionale Annahme von Anlagevermögen muss den konkreten Geschäftsgegenstand des Unternehmens berücksichtigen und sich soweit wie möglich an den betrieblichen Verhältnissen des Steuerpflichtigen orientieren. Eine Geschäftstätigkeit als sog. Durchführungsgesellschaft schließt die Annahme von (fiktionalem) Anlagevermögen an angemieteten Messeflächen aus.^[23] Auch Mietzinsen, die ein Produktionsunternehmen für die gelegentliche Anmietung von Standflächen auf Messen entrichtet, sind nach Auffassung des FG Düsseldorf nicht hinzuzurechnen.^[24]

Weiter-/Zwischenvermietungsfälle: Die Hinzurechnung greift auch

• bei weitervermieteten/verpachteten Immobilien^[25] sowie
• in Zwischenvermietungsfällen.^[26]

Auch insoweit entspricht die gesetzliche Regelung den gesetzgeberischen Wertungen und rechtfertigt daher grundsätzlich keinen Erlass der Gewerbesteuer wegen sachlicher Unbilligkeit.^[27]

Bei einem Reiseveranstalter, der Pauschalreisen organisiert, ist das zeitlich begrenzte fiktive Eigentum an den Hotelzimmern und den Hoteleinrichtungen nicht dazu bestimmt, der dauerhaften Herstellung neuer Produkte zu dienen. Vielmehr fließt es als Teilprodukt in das Produktbündel "Pauschalreise" ein und verbraucht sich in deren Durchführung, so dass insoweit eine Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG nicht in Betracht kommt.^[28]

An Ferienimmobilienanbieter überlassene Ferienimmobilien: Dagegen hat das FG Baden-Württemberg entschieden, dass an einen Ferienimmobilienanbieter überlassene Ferienimmobilien zum "fiktiven" Anlagevermögen i.S.d. § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG gehören, wenn er diese

• für festgelegte Saisonzeiten
• in Katalogen, über Reisebüros und in einem Internetauftritt anbietet und
• an Urlauber weiter überlässt.

Vereinbarungen über die Überlassung von Ferienimmobilien für bestimmte Saisonzeiten zum Zweck der Weiterüberlassung an Urlauber haben auch dann einen mietvertraglichen Charakter, wenn ein Entgelt nur im Fall der Weiterüberlassung zu zahlen ist und sich der erste Überlassende zur Erbringung von Zusatzleistungen unmittelbar an die Urlauber verpflichtet.^[29]

[20] BFH v. 25.9.2018 – III B 160/17, BFH/NV 2019, 40 = EStB 2019, 14 (Günther).

[21] Gleich lautender Ländererlass v. 2.7.2012, z.B. MdF NRW v. 2.7.2012 – G 1422 – 95 V B 4, BStBl. I 2012, 654 Rz. 29.

[22] FG Köln v. 21.2.2019 – 10 K 2174/17, EFG 2019, 1219; Rev. eingelegt, Az. des BFH: I R 22/19.

[23] BFH v. 25.10.2016 – I R 57/15, BFH/NV 2017, 388 = GmbH-StB 2017, 34 (Schimmele).

[24] FG Düsseldorf v. 29.1.2019 – 10 K 2717/17 G, Zerl, EFG 2019, 544; Rev. eingelegt, Az. des BFH: III R 15/19 sowie FG Münster v. 9.6.2020 – 9 K 1816/18 G, EFG 2020, 1689; NZB eingelegt; Az. des BFH: III B 83/20.

[25] BFH v. 4.6.2014 – I R 70/12, BStBl. II 2015, 289 = EStB 2014, 391 (Siebenhüter).

[26] BFH v. 8.12.2016 – IV R 55/10, BStBl. II 2017, 722 = EStB 2017, 222 (Möller).

[27] BFH v. 4.6.2014 – I R 21/13, BStBl. II 2015, 293.

[28] BFH v. 25.7.2019 – III R 22/16, BStBl. II 2020, 51. = GmbH-StB 2020, 9 (Böing/Groll).

[29] FG Baden-W...