Gewerblicher Grundstückshandel / 1 Grundstückshandel als gewerbliche Tätigkeit

1.1 Abgrenzung zwischen privater Vermögensverwaltung und gewerblicher Tätigkeit

Eine gewerbliche Tätigkeit charakterisiert sich im Allgemeinen durch eine selbstständige und nachhaltige Betätigung, die mit der Absicht, Gewinn zu erzielen, unternommen wird und sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt, sofern die Betätigung weder als Ausübung von Land- und Forstwirtschaft oder eines freien Berufs noch als eine andere selbstständige Arbeit anzusehen ist.^[1] Im Übrigen fordert die Rechtsprechung, dass es sich bei der in Rede stehenden Tätigkeit nicht lediglich um private Vermögensverwaltung handeln darf.^[2] Nach ständiger höchstrichterlicher Rechtsprechung ist dies regelmäßig anzunehmen, wenn (bei Vorliegen der in § 15 Abs. 2 EStG genannten Voraussetzungen) nach dem Gesamtbild der Betätigung und unter Berücksichtigung der Verkehrsauffassung die Ausnutzung substanzieller Vermögenswerte durch Umschichtung gegenüber der Nutzung von Grundbesitz im Sinne einer Fruchtziehung aus zu erhaltenden Substanzwerten im Vordergrund steht.^[3]

Die für die Annahme der Gewerblichkeit erforderliche Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr wird regelmäßig durch den Kontakt zu einer Mehrzahl von Verkäufern oder Käufern begründet, kann allerdings auch bei einer Tätigkeit für nur einen Vertragspartner oder bei Einschaltung eines Maklers erfüllt sein.^[4] Mithin wird es als ausreichend erachtet, dass der Steuerpflichtige bereit ist, das fragliche Objekt an einen anderen Erwerber zu veräußern, sofern sich der Verkauf an den ursprünglich vorgesehenen Käufer zerschlägt.^[5]

Ferner hat der BFH entschieden, dass eine Tätigkeit als nachhaltig zu werten sei, wenn eine Wiederholungsabsicht in der Weise besteht, dass weitere Geschäfte geplant sind. In Ausnahmefällen könne dies selbst dann zutreffen, wenn der Steuerpflichtige nur ein einziges Geschäft oder einen einzigen Vertrag abschließe und die Erfüllung dieses Geschäfts oder Vertrags eine Vielzahl von unterschiedlichen Einzeltätigkeiten erfordere, die in ihrer Gesamtheit die Würdigung rechtfertigen, der Steuerpflichtige sei nachhaltig tätig geworden.^[6]

[1] § 15 Abs. 2 Satz 1 EStG.

[2] BFH, Urteil v. 15.7.2004, III R 37/02, BStBl 2004 II S. 950 (unter 1.); BFH, Urteil v. 26.9.2006, X R 27/03, BFH/NV 2007 S. 412 (unter II.1.); BFH, Urteil v. 28.10.2015, X R 22/13, BStBl 2016 II S. 95 (Tz. 14); BFH, Urteil v. 28.9.2017, IV R 50/15, BStBl 2018 II S. 89 (Tz. 21); BFH, Urteil v. 15.1.2020, X R 18/18, X R 19/18, BStBl 2020 II S. 538 (Tz. 22).

[3] Vgl. m.w.N. aus der Rechtsprechung BFH, Urteil v. 15.7.2004, III R 37/02, BStBl 2004 II S. 950 (unter 3.a).); BFH, Urteil v. 23.8.2017, X R 7/15, BFH/NV 2018 S. 325 (Tz. 22), BFH, Urteil v. 28.9.2017, IV R 50/15, BStBl 2018 II S. 89 (Tz. 22); BFH, Urteil v. 15.1.2020, X R 18/18, X R 19/18, BStBl 2020 II S. 538 (Tz. 23).

[4] BFH, Urteil v. 28.9.2017, IV R 50/15, BStBl 2018 II S. 89 (Tz. 41).

[5] Vgl. m.w.N. aus der Rechtsprechung BMF, Schreiben v. 26.3.2004, IV A 6 – S 2240 – 46/04, BStBl 2004 I S. 434 (Tz. 4).

[6] BFH, Urteil v. 26.9.2006, X R 27/03, BFH/NV 2007, 412 (unter II.1.a) bb)).

1.2 Entwicklung der sog. Drei-Objekt-Grenze

Zur Konkretisierung der vorstehend skizzierten Abgrenzungsfrage hat der BFH die sog. Drei-Objekt-Grenze eingeführt. Danach ist ein gewerblicher Grundstückshandel anzunehmen, wenn innerhalb eines engen zeitlichen Zusammenhangs (in der Regel 5 Jahre) zwischen Anschaffung bzw. Errichtung und Verkauf mindestens 4 Objekte veräußert werden. Je geringer der Umfang von Anschaffungen und Veräußerungen ist, desto weniger sei anzunehmen, dass der Zweck der Vermögensmehrung durch Umschichtung (Ausnutzung substanzieller Vermögenswerte) im Vordergrund steht. Eine zahlenmäßige Begrenzung auf 3 Wohneinheiten trage der gebotenen Vereinfachung Rechnung. Insgesamt bedarf es allerdings einer Gesamtwürdigung aller Umstände des jeweiligen Einzelfalls.^[1] Der Steuerpflichtige kann die Drei-Objekt-Grenze demnach nicht als Freigrenze beanspruchen.^[2] Vielmehr habe die Drei-Objekt-Grenze die Bedeutung eines Anscheinsbeweises im Sinne einer Indizwirkung, nicht jedoch einer unwiderlegbaren Vermutung, welcher im Einzelfall durch Nachweis eines atypischen Geschehensverlaufes auch erschüttert werden kann.^[3] Die Rechtsprechung hat zudem klargestellt, dass die Anwendung der Drei-Objekt-Grenze keinen Verstoß gegen den verfassungsrechtlich verankerten Gleichheitsgrundsatz in Art. 3 GG darstellt.^[4]

Steht aufgrund objektiver Umstände fest, dass der Grundbesitz mit der unbedingten Absicht erworben oder bebaut worden ist, ihn innerhalb kurzer Zeit zu verkaufen, ist ausnahmsweise ein gewerblicher Grundstückshandel selbst dann zu bejahen, wenn weniger als 4 Objekte veräußert werden.^[5] In diesem Sinne hat der BFH die Teilung eines Mehrfamilienhauses in Eigentumswohnungen, deren umfangreiche Sanierung bzw. Modernisierung sowie die zeitnahe Veräußerung als gewerblich eingestuft.^[6] In einer zur erweiterten Grundstückskürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG ergangenen Entscheidung urteilte das FG Hamburg^[7], dass relevante Indizien für eine unbedingte Veräußerungsabsi...