Gewerblicher Grundstückshandel

Zusammenfassung

Begriff

Grundsätzlich handelt es sich bei dem Erwerb und der Veräußerung von Grundstücken durch natürliche Personen oder vermögensverwaltende Personengesellschaften unter steuerlichen Gesichtspunkten um private Vermögensverwaltung. Dies bedeutet, dass der Grundstückseigentümer mit seinen laufenden Erträgen Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung nach § 21 EStG erzielt. Darüber hinaus kann er nach Maßgabe des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG den Grundbesitz steuerfrei veräußern, sofern der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung mehr als 10 Jahre beträgt.

Unter besonderen Umständen kann jedoch bei der Veräußerung von Grundstücken die Schwelle zur Gewerblichkeit überschritten werden, mit der Folge, dass der Veräußerer gewerblicher Grundstückshändler wird und dadurch insgesamt gewerbliche Einkünfte i. S. d. § 15 EStG erzielt. Etwaige Überschüsse aus der laufenden Vermietung oder aber dem Verkauf unterliegen damit bei natürlichen Personen der Einkommensteuer und der Gewerbesteuer.

Praktische Relevanz kommt der Fragestellung des gewerblichen Grundstückshandels daneben häufig im Zusammenspiel mit der sog. erweiterten Kürzung gemäß § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG zu, zumal deren Anwendung erfordert, dass die Schwelle zur Gewerblichkeit nicht überschritten wird.

Gesetze, Vorschriften und Rechtsprechung

Im Grundsatz fußt die Abgrenzung des gewerblichen Grundstückshandels auf dem gesetzlichen Fundament des § 15 EStG. Vor dem Hintergrund, dass jedoch keine allgemeingültigen Abgrenzungskriterien existieren, brachte die Thematik eine Fülle an Rechtsprechung hervor, um den Begriff des gewerblichen Grundstückshandels weiter zu konkretisieren. Im Übrigen existiert ein umfangreiches Anwendungsschreiben des BMF vom 26.3.2004^[1], dessen Grundsätze noch heute Gültigkeit beanspruchen.

[1] BMF, Schreiben v. 26.3.2004, IV A 6 – S 2240 – 46/04, BStBl 2004 I S. 434.

1 Grundstückshandel als gewerbliche Tätigkeit

1.1 Abgrenzung zwischen privater Vermögensverwaltung und gewerblicher Tätigkeit

Eine gewerbliche Tätigkeit charakterisiert sich im Allgemeinen durch eine selbstständige und nachhaltige Betätigung, die mit der Absicht, Gewinn zu erzielen, unternommen wird und sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt, sofern die Betätigung weder als Ausübung von Land- und Forstwirtschaft oder eines freien Berufs noch als eine andere selbstständige Arbeit anzusehen ist.^[1] Im Übrigen fordert die Rechtsprechung, dass es sich bei der in Rede stehenden Tätigkeit nicht lediglich um private Vermögensverwaltung handeln darf.^[2] Nach ständiger höchstrichterlicher Rechtsprechung ist dies regelmäßig anzunehmen, wenn (bei Vorliegen der in § 15 Abs. 2 EStG genannten Voraussetzungen) nach dem Gesamtbild der Betätigung und unter Berücksichtigung der Verkehrsauffassung die Ausnutzung substanzieller Vermögenswerte durch Umschichtung gegenüber der Nutzung von Grundbesitz im Sinne einer Fruchtziehung aus zu erhaltenden Substanzwerten im Vordergrund steht.^[3]

Die für die Annahme der Gewerblichkeit erforderliche Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr wird regelmäßig durch den Kontakt zu einer Mehrzahl von Verkäufern oder Käufern begründet, kann allerdings auch bei einer Tätigkeit für nur einen Vertragspartner oder bei Einschaltung eines Maklers erfüllt sein.^[4] Mithin wird es als ausreichend erachtet, dass der Steuerpflichtige bereit ist, das fragliche Objekt an einen anderen Erwerber zu veräußern, sofern sich der Verkauf an den ursprünglich vorgesehenen Käufer zerschlägt.^[5]

Ferner hat der BFH entschieden, dass eine Tätigkeit als nachhaltig zu werten sei, wenn eine Wiederholungsabsicht in der Weise besteht, dass weitere Geschäfte geplant sind. In Ausnahmefällen könne dies selbst dann zutreffen, wenn der Steuerpflichtige nur ein einziges Geschäft oder einen einzigen Vertrag abschließe und die Erfüllung dieses Geschäfts oder Vertrags eine Vielzahl von unterschiedlichen Einzeltätigkeiten erfordere, die in ihrer Gesamtheit die Würdigung rechtfertigen, der Steuerpflichtige sei nachhaltig tätig geworden.^[6]

[1] § 15 Abs. 2 Satz 1 EStG.

[2] BFH, Urteil v. 15.7.2004, III R 37/02, BStBl 2004 II S. 950 (unter 1.); BFH, Urteil v. 26.9.2006, X R 27/03, BFH/NV 2007 S. 412 (unter II.1.); BFH, Urteil v. 28.10.2015, X R 22/13, BStBl 2016 II S. 95 (Tz. 14); BFH, Urteil v. 28.9.2017, IV R 50/15, BStBl 2018 II S. 89 (Tz. 21); BFH, Urteil v. 15.1.2020, X R 18/18, X R 19/18, BStBl 2020 II S. 538 (Tz. 22).

[3] Vgl. m.w.N. aus der Rechtsprechung BFH, Urteil v. 15.7.2004, III R 37/02, BStBl 2004 II S. 950 (unter 3.a).); BFH, Urteil v. 23.8.2017, X R 7/15, BFH/NV 2018 S. 325 (Tz. 22), BFH, Urteil v. 28.9.2017, IV R 50/15, BStBl 2018 II S. 89 (Tz. 22); BFH, Urteil v. 15.1.2020, X R 18/18, X R 19/18, BStBl 2020 II S. 538 (Tz. 23).

[4] BFH, Urteil v. 28.9.2017, IV R 50/15, BStBl 2018 II S. 89 (Tz. 41).

[5] Vgl. m.w.N. aus der Rechtsprechung BMF, Schreiben v. 26.3.2004, IV A 6 – S 2240 – 46/04, BStBl 2004 I S. 434 (Tz. 4).

[6] BFH, Urteil v. 26.9.2006, X R 27/03, BFH/NV 2007, 412 (unter II.1.a) bb)).

1.2 Entwicklung der sog. Drei-Objekt-Grenze

Zur Konkretisierung der vorstehend skizzierten Abgrenzungsfrage hat der BFH die sog. Drei-O...