Gewinnermittlung nach EStG / 3.5.2 Wechsel zur Einnahmenüberschussrechnung

3.5.2.1 Gründe für den Wechsel zur Einnahmenüberschussrechnung

Rz. 291

Betriebe der Land- und Forstwirtschaft, die die Voraussetzungen des § 13a Abs. 1 EStG erfüllen, haben ihren Gewinn grundsätzlich nach Durchschnittssätzen zu ermitteln – es sei denn, sie machen von ihrem Wahlrecht nach § 13a Abs. 2 EStG Gebrauch, welches ihnen auf Antrag eine Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich oder Einnahmenüberschussrechnung gestattet. Das Wahlrecht bindet den Steuerpflichtigen grundsätzlich für 4 Jahre.^[1] Wird der Gewinn in einem der 4 Jahre nicht nach § 4 Abs. 1 oder 3 EStG ermittelt, ist der Antrag ausweislich § 13a Abs. 2 Satz 2 EStG für den gesamten 4-Jahreszeitraum wirkungslos und der Gewinn für alle betreffenden Jahre nach Durchschnittssätzen zu ermitteln.^[2] Ein zwangsweiser Wechsel von der Gewinnermittlung nach § 13a zur Gewinnermittlung durch Einnahmenüberschussrechnung kommt hingegen nicht in Betracht. Wenn die Voraussetzungen des § 13a Abs. 1 EStG nicht erfüllt sind, kann der Steuerpflichtige zur Einnahmenüberschussrechnung nur übergehen, wenn er die Voraussetzungen des § 4 Abs. 3 EStG erfüllt. Insbesondere bei Wegfallen der Voraussetzung des § 13a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG – also dem Eintritt in die Buchführungspflicht – wird der Steuerpflichtige regelmäßig nicht zur Einnahmenüberschussrechnung übergehen können.^[3] Eine Buchführungspflicht aufgrund der Eigenschaft als Testbetrieb für den agrarpolitischen Bericht der Bundesregierung^[4] oder als Betrieb des Informationsnetzes landwirtschaftlicher Buchführungen (INLB)^[5] sowie eine Auflagenbuchführung nach den Richtlinien des Bundesministeriums für Ernährung und Landwirtschaft^[6] schließen eine Anwendung der Einnahmenüberschussrechnung jedoch nicht aus.^[7]

[1] Ein Wechsel zwischen Betriebsvermögensvergleich und Einnahmenüberschussrechnung innerhalb dieser 4 Jahre wird durch § 13a Abs. 2 Satz 1 EStG jedoch nicht ausgeschlossen.

[2] Hiller, in Lademann, EStG, § 13a EStG Rz. 62, Stand: 6/2021.

[3] Da die Finanzbehörde den Steuerpflichtigen über den Wegfall der Voraussetzungen des § 13a Abs. 1 EStG und insbesondere über den Eintritt der Buchführungspflicht in Kenntnis setzen muss, ist theoretisch der Fall denkbar, dass der Steuerpflichtige eigentlich buchführungspflichtig wäre, diese Buchführungspflicht jedoch in Ermangelung einer Mitteilung der Finanzbehörde nicht wirksam eintritt und der Steuerpflichtige zur Einnahmenüberschussrechnung übergeht, beispielsweise in Ausübung seines Wahlrechts gemäß § 13a Abs. 2 EStG.

[4] Gemäß § 4 LwG legt die Bundesregierung dem Bundestag und Bundesrat alle 4 Jahre einen "Bericht über die Lage der Landwirtschaft" (Agrarpolitischer Bericht) vor – letztmalig 2019; abrufbar unter www.bmel.de.

[5] Das INLB ist ein europäisches System zur Erfassung von Buchführungsdaten landwirtschaftlicher Betriebe mithilfe jährlicher Stichprobenerhebungen; vgl. Verordnung Nr. 79/65/EWG des Rates v. 15.6.1965, ABl. L 109 v. 23.6.1965, S. 1859.

[6] R 4.5 Abs. 1 Satz 2 EStR spricht (Stand: 1.4.2021) an dieser Stelle noch vom Bundesministerium für Ernährung, Landwirtschaft und Verbraucherschutz. Nach der Bundestagswahl 2013 wurde das Ressort jedoch auf die Bereiche Ernährung und Landwirtschaft beschränkt und der Verbraucherschutz dem Bundesministerium der Justiz angegliedert.

[7] R 4.5 Abs. 1 Satz 2 EStR.

3.5.2.2 Notwendigkeit von Gewinnkorrekturen

Rz. 292

Da die Ermittlung des Durchschnittssatzgewinns nicht einheitlich einem der Grundsysteme der Gewinnermittlung folgt, sondern sowohl Elemente des Betriebsvermögensvergleichs als auch der Einnahmenüberschussrechnung enthält, ist beim Übergang von der Gewinnermittlung nach Durchschnittssätzen zur Einnahmenüberschussrechnung nur für einzelne Bereiche ein Übergangsgewinn zu ermitteln. Im Einzelnen betrifft dies

• den Gewinn der landwirtschaftlichen Nutzung i. S. d. § 13a Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 EStG sowie
• den Gewinn der in Anlage 1a Nr. 2 zu § 13a EStG genannten Sondernutzungen i. S. d. § 13a Abs. 3 Satz 1 Nr. 3 EStG

da diese in ihrer Grundsystematik dem Betriebsvermögensvergleich entsprechen.^[1] Dabei sind die Überlegungen des Wechsels vom Betriebsvermögensvergleich zur Einnahmenüberschussrechnung^[2] zugrunde zu legen, insbesondere ist R 4.6 EStR anzuwenden.^[3] Eine Übergangsbilanz ist jedoch nicht erforderlich; bilanzielle Wahlrechte können folglich nicht im Rahmen der Überleitungsrechnung ausgeübt werden.^[4] In den übrigen Bereichen, die sich ohnehin an der Einnahmenüberschussrechnung orientieren,^[5] ist kein Übergangsgewinn zu ermitteln.

[1] BMF, Schreiben v. 10.11.2015, IV C 7 – S 2149/15/10001, BStBl 2015 I S. 877, Rz. 83.

[2] Vgl. zum Wechsel vom Betriebsvermögensvergleich zur Einnahmenüberschussrechnung Rz. 265 ff.

[3] BMF, Schreiben v. 10.11.2015, IV C 7 – S 2149/15/10001, BStBl 2015 I S. 877, Rz. 83.

[4] BFH, Urteil v. 12.12.2013, IV R 31/10, BFH/NV 2014 S. 514. Das Urteil bezieht sich zwar auf eine alte Rechtslage, dürfte aber auf die aktuelle Rechtslage übertragbar sein.

[5] Dies betrifft den Gewinn der nicht in Anlage 1a Nr. 2 zu § 13a EStG genannten Sondernutzungen, den Gewinn der forstwirtschaftlichen Nut...