Gewinnrealisierung: Veräußerungsgeschäfte und sonstige G ... / 2.6 Verdeckte Einlage

Der Gewinn aus der Veräußerung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft gehört zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb, wenn der Veräußerer innerhalb der letzten fünf Jahre am Kapital der Gesellschaft unmittelbar oder mittelbar zu mindestens 1 v. H. beteiligt war. Der Veräußerung steht die verdeckte Einlage von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft in eine Kapitalgesellschaft gleich.^[1]

Bleibt ein vereinbarter Kaufpreis hinter dem Wert eines eingelegten Anteils an einer Kapitalgesellschaft zurück, liegt eine gemischte verdeckte Einlage vor. Handelt es sich um eine verdeckte Einlage, tritt bei der Ermittlung des Veräußerungsgewinns der gemeine Wert der Anteile an die Stelle des Veräußerungspreises.^[2]

Werden durch Wertpapierdarlehen zwischen einer Mutter- und ihrer Tochtergesellschaft Ansprüche auf bereits aufgelaufene Zinsen aus den überlassenen verzinslichen Wertpapieren unter Verzicht auf die Vereinbarung von Kompensationszahlungen auf die Tochtergesellschaft übertragen, liegt darin eine verdeckte Einlage.^[3]

Verkauft ein Steuerpflichtiger sein Einzelunternehmen an eine zuvor von ihm bar gegründete GmbH und bemisst sich der Kaufpreis nur nach den von dem Einzelunternehmen bilanzierten Aktiva und Passiva, kann der übergehende Geschäftswert Gegenstand einer verdeckten Einlage sein. Die in dem eingelegten Geschäftswert enthaltenen stillen Reserven sind aufzudecken und von dem Gesellschafter zu versteuern.^[4]

Bei einer Betriebsaufspaltung kann es zu einer Teilgewinnrealisierung kommen. So führt die verdeckte Einlage von Wirtschaftsgütern des bisherigen Einzelunternehmers und jetzigen Besitzunternehmers in das Betriebsvermögen einer zuvor zwischen dem Besitzunternehmer und einer weiteren Person im Wege der Bargründung errichteten Betriebs-GmbH zu einer Entnahme der betreffenden Wirtschaftsgüter durch den Besitzunternehmer und damit zu einer Gewinnrealisierung i. H. d. Bruchteils, welcher der Beteiligungsquote der weiteren Person als Nur-Betriebsgesellschafter an der Betriebs-GmbH entspricht.^[5]

Die verdeckte Einlage einer im Betriebsvermögen gehaltenen 100 %-igen Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft in eine andere Kapitalgesellschaft, an welcher der einlegende Steuerpflichtige ebenfalls zu 100 % beteiligt ist, führt auch dann zu einer Gewinnrealisierung, wenn auch die Beteiligung an der Zielkapitalgesellschaft zum Betriebsvermögen des Steuerpflichtigen gehört.^[6]

Eine verdeckte Einlage kann auch bei einer Personengesellschaft vorliegen. Für die Frage, ob es ich bei der Zuwendung eines einlagefähigen Vermögensvorteils um eine verdeckte Einlage oder um eine Betriebseinnahme handelt, ist zu prüfen, ob die wirtschaftliche Ursache der Zuwendung im Gesellschaftsverhältnis oder im eigenen Betrieb der Personengesellschaft liegt.^[7]

Wichtig

Einlage des Geschäftswerts

Auch ein Geschäftswert kann verdeckt eingelegt werden, wenn die geschäftswertbildenden Faktoren eines Unternehmens zum Buchwert oder zu einem unter dem Verkehrswert liegenden Preis an die aufnehmende GmbH verkauft werden.

Zum Geschäftswertübergang kommt es auch dann, wenn die geschäftswertbildenden Faktoren im Rahmen einer Betriebsaufspaltung verlagert werden. Maßgebendes Kriterium für einen Übergang des Geschäftswerts ist, ob dem nutzenden Unternehmen die materiellen und immateriellen Wirtschaftsgüter sowie die sonstigen Faktoren, welche sich im Geschäftswert niederschlagen, auf einer vertraglichen Grundlage überlassen werden, die Nutzung auf Dauer angelegt ist und gegen den Rechtsträger des nutzenden Unternehmens auch kein Rechtsanspruch auf Rückgabe dieser Wirtschaftsgüter besteht.

Liegen diese Voraussetzungen vor, geht der Geschäftswert auch über, wenn bei den Rechtsträgern des ursprünglichen Unternehmens und des Unternehmens, auf das die geschäftswertbildenden Faktoren übergehen, eine andere Vorstellung besteht oder zwischen ihnen eine vertragliche Regelung getroffen wird, dass der Geschäftswert zurückbleiben und pachtweise überlassen werden soll.^[8]

[1] § 17 Abs. 1 Sätze 1, 2 EStG.

[2] § 17 Abs. 2 Satz 2 EStG, § 11 Abs. 2 BewG,

BFH, Urteil v. 13.12.2022, IX R 5/22, BFH/NV 2023 S. 537.

[3] BFH, Urteil v. 15.3.2023, I R 24/20, BStBl 2023 II S. 845.

[4] BFH, Urteil v. 24.3.1987, I R 202/83, BStBl 1987 II S. 705.

[5] BFH, Urteil v. 16.6.2004, X R 34/03, BStBl 2005 II S. 378.

[6] BFH, Urteil v. 20.7.2005, X R 22/02, BStBl 2006 II S. 457.

[7] BFH, Urteil v. 9.9.2010, IV R 12/08, BFH/NV 2011 S. 768; BFH, Urteil v. 30.11.2016, VIII R 41/14, BFH/NV 2017 S. 1180.

[8] BFH, Urteil v. 2.9.2008, X R 32/05, BStBl 2009 II S. 634.