Grunderwerbsteuer bei Veränderungen im Gesellschafterbestand einer Personengesellschaft (§ 1 Abs. 2a GrEStG) (ErbStB 2022, Heft 8, S. 247)

[Ohne Titel]

Dipl.-Finw. Karl-Heinz Günther, StB^[*]

Denn mit dem Gesetz zur Änderung des Grunderwerbsteuergesetzes v. 12.5.2021 (BGBl. I 2021, 986) wurde § 1 Abs. 2a GrEStG geändert. Die Beteiligungsgrenze wurde auf 90 % gesenkt und der Zeitraum auf zehn Jahre erweitert. Die Finanzverwaltung hat aktuell mit einem umfangreichen gemeinsamen Ländererlass v. 10.5.2022 zur Anwendung von § 1 Abs. 2a GrEStG n.F. Stellung genommen. Dies gibt Anlass, den Regelungsgehalt der Vorschrift im vorliegenden Beitrag kurz darzustellen.

[*] Dipl.-Finw. Karl-Heinz Günther war bis zu seiner Pensionierung stellvertretender Vorsteher bei einem FA und ist nun als Steuerberater tätig.

I. Problemstellung

Gehört zum Vermögen einer Personengesellschaft ein inländisches Grundstück und ändert sich innerhalb von zehn Jahren der Gesellschafterbestand unmittelbar oder mittelbar dergestalt, dass mindestens 90 % der Anteile am Gesellschaftsvermögen auf neue Gesellschafter übergehen, gilt dies als ein auf die Übereignung eines Grundstücks auf eine neue Personengesellschaft gerichtetes Rechtsgeschäft (§ 1 Abs. 2a GrEStG). Diese Gesetzesfassung gilt für Veränderungen im Gesellschafterbestand nach dem 30.6.2021 (§ 23 Abs. 18 GrEStG).

Denn mit dem Gesetz zur Änderung des Grunderwerbsteuergesetzes v. 12.5.2021 (BGBl. I 2021, 986) wurde § 1 Abs. 2a GrEStG geändert. Die Beteiligungsgrenze wurde auf 90 % gesenkt und der Zeitraum auf zehn Jahre erweitert. Bei einer Personengesellschaft, zu deren Vermögen ein inländisches Grundstück gehört, gilt nach § 1 Abs. 2a Satz 1 GrEStG die unmittelbare oder mittelbare Änderung des Gesellschafterbestandes dergestalt, dass innerhalb von zehn Jahren mindestens 90 % der Anteile am Gesellschaftsvermögen auf neue Gesellschafter übergehen, als ein auf die Übereignung eines Grundstücks auf eine neue Personengesellschaft gerichtetes Rechtsgeschäft.

Die Finanzverwaltung hat aktuell mit einem umfangreichen gemeinsamen Ländererlass v. 10.5.2022 zur Anwendung von § 1 Abs. 2a GrEStG n.F. Stellung genommen (gleich lautende Erlasse der Obersten Finanzbehörden der Länder v. 10.5.2022, z.B. FinMin. NW S 4501 -10-V A 6). Dies gibt Anlass, den Regelungsgehalt der Vorschrift im nachfolgenden Beitrag kurz darzustellen.

II. Grundvoraussetzungen

§ 1 Abs. 2a GrEStG findet Anwendung, wenn

	es sich um eine Personengesellschaft handelt (GbR, OHG, KG, GmbH & Co. KG, PartG). Betroffen sind auch ausländische Personengesellschaften, deren rechtliche Struktur den inländischen Personengesellschaften entspricht;
	zum Vermögen der Personengesellschaft ein oder mehrere Grundstücke gehören, die, jedes für sich, während des Zeitraums, in dem sich der Gesellschafterbestand ändert, durchgängig zum Vermögen der Personengesellschaft gehören. Zum Vermögen einer Personengesellschaft gehören die Grundstücke, die ihr grunderwerbsteuerrechtlich zuzurechnen sind. Es kommt nicht auf das zivilrechtliche Eigentum oder die bewertungsrechtliche Zurechnung an;
	die von der Personengesellschaft erworbenen Grundstücke gemeinschaftliches Vermögen der Gesellschafter (gesamthänderische Mitberechtigung) sind. Unter Anteil am Vermögen ist die sachenrechtliche Mitberechtigung des Gesellschafters, die sich aus der Stellung als Gesamthänder ableitet, und die vermögensmäßige Beteiligung an dem Gesellschaftsgrundstück zu verstehen. Maßgebend ist die gesellschaftsvertraglich vereinbarte Beteiligung am Vermögen (fest oder variabel), hilfsweise die Regelungen in §§ 722, 734 BGB bzw. §§ 120 bis 122 HGB. Es ist auf den Zeitpunkt der Verwirklichung des Erwerbsvorgangs i.S.d. § 23 GrEStG abzustellen. Entsprechendes gilt für vergleichbare ausländische Personengesellschaften.

III. Gesellschafterwechsel

Ein steuerbarer Gesellschafterwechsel i.S.d. § 1 Abs. 2a GrEStG liegt vor, wenn es sich um einen Gesellschafterwechsel handelt, der durch einen Neugesellschafter ausgelöst wird, und sich dadurch das Verhältnis der Altgesellschafter zu den Neugesellschaftern zu Lasten der Altgesellschafter verändert.

Eine unmittelbare Änderung des Gesellschafterbestandes einer grundbesitzenden Personengesellschaft liegt vor, wenn ein Mitgliedschaftsrecht an der Gesellschaft zivilrechtlich wirksam auf ein anderes oder neues Mitglied der Personengesellschaft übergeht.

Eine mittelbare Änderung des Gesellschafterbestandes der grundbesitzenden Personengesellschaft liegt vor, wenn ein Mitgliedschaftsrecht an einer Personengesellschaft, die unmittelbar oder mittelbar über eine oder mehrere Personengesellschaften an der grundbesitzenden Personengesellschaft beteiligt ist, zivilrechtlich wirksam auf ein anderes oder neues Mitglied übergeht. Entsprechendes gilt, wenn eine unmittelbar oder mittelbar über eine oder mehrere Personengesellschaften an der grundbesitzenden Personengesellschaft beteiligte Kapitalgesellschaft nach § 1 Abs. 2a Satz 3 bis 5 GrEStG aktiv neue Gesellschafterin der grundbesitzenden Personengesellschaft wird oder sie sich aus schuldrechtlichen Bindungen der an der Personengesellschaft unmittelbar beteiligten Gesellschafter ergibt (BFH v. 9.7.2014 – II R 49/12, BStBl. II 2016, 57 = Erb...