Internationale Gewinnabgrenzung (IntGA) / 3.5.3.4.3 Analoge Berücksichtigung der Eigenkapital-/Fremdkapitalrelationen des § 8a KStG aF

Tz. 809

Stand: EL 84 – ET: 08/2015

Das FG Schl-H (s Urt des FG Schl-H v 29.11.2012, 1 K 118/07; hierzu auch s Nolden/Bollermann, IWB 2013, 649) hat sich mit der Frage beschäftigt, ob bei einem zinslosen Gesellschafter-Darlehen auch die EK-/FK-Relationen des § 8a KStG zu berücksichtigen sind. Nach Auff des FG war der Klage stattzugeben, soweit fiktive Zinsen auf den gewährten Darlehensbetrag entfallen, der zusammen mit dem EK der darlehensnehmenden TG 40 % der Se aus EK und Gesellschafterdarlehen ausmacht. Es führt hierzu aus, dass selbst wenn man von einer tatbestandlichen Geschäftsbeziehung iSd § 1 Abs AStG aF ausgehen sollte, in dem Umfang des § 8a KStG aF (dh iHv 40 %) ein wirtsch Grund für die Gewährung des zinslosen Darlehens angenommen werden muss, der im Wege einer "europarechtskonformen Auslegung" des § 1 AStG zu berücksichtigen sei.

Weiter führt das FG aus, dass die Gewährung eines unverzinslichen Darlehens auf Basis der BFH-Rspr dann nicht Gegenstand einer "Geschäftsbeziehung" sein kann, wenn die Darlehensgewährung gesellschaftsrechtlich als EK anzusehen ist oder mit diesem vergleichbar ist. Dies kann insbes dann der Fall sein, wenn die Darlehensgewährung eine unzureichende EK-Ausstattung der darlehensnehmenden Kap-Ges ausgleichen soll oder Bedingung dafür ist, dass die Gesellschaft ihre zugedachten wirtsch Aufgaben erfüllen kann. In dem vorliegenden Streitfall sah es das Gericht als hinreichend gegeben an, dass die Darlehensgewährung zumindest in einem Teilbetrag eine unzureichende EK-Ausstattung der Darlehensnehmerin ausgleichen sollte, um die Gesellschaft "funktionsfähig zu halten". Demzufolge stand die Darlehensgewährung in diesem Teilbetrag einer EK-Zuführung "nahe", so dass insoweit nach Überzeugung des Gerichts keine tatbestandliche "Geschäftsbeziehung" nach § 1 AStG gegeben sein konnte.

Tz. 810

Stand: EL 80 – ET: 04/2014

Ob die Aufteilung einer Darlehensgewährung in einen ek-ähnlichen und einen dem FK zuzuordnenden Bereich im Rahmen des § 1 AStG in seiner gegenwärtigen Fassung Bestand haben kann, ist fraglich (so auch punktuell Puls, IStR 2013, 704). Der Begriff der Geschäftsbeziehung in § 1 AStG umfasst nach dem Verständnis der Fin-Verw alles, was nicht ausdrücklich als "echter Gesellschafterbeitrag" (EK-Zuführung) und damit aufgrund einer gesellschaftsvertraglichen Verpflichtung zu leisten bestimmt ist ( s Tz 791 ff). Puls (IStR 2013, 704) verweist jedoch darauf, dass bestimmte Sachverhalte einem Fremdvergleich prinzipiell unzugänglich sind. In diesem Zusammenhang habe der BFH in einer jüngeren Entsch zur Abgrenzung einer "Geschäftsbeziehung" ( s Tz 794) darauf verwiesen, dass es für die Annahme einer gesellschaftsrechtlichen Beziehung nicht auf die ausgewählte "äußere Form" ankommen kann. Eine gesellschaftsrechtliche Beziehung läge allgemein immer dann vor, wenn die Beziehung ihren "Grund" innerhalb des Gesellschafterverhältnisses hat und das Verhältnis zwischen Gesellschaft und Gesellschafter regelt. Werden in diesem Zusammenhang bspw Finanzmittel an eine ausl TG vergeben und dienen diese Finanzmittel dazu, die TG mit einer "funktionsgerechten Kap-Ausstattung" zu versehen, so läge keine tatbestandliche "Geschäftsbeziehung" vor.

Tz. 811

Stand: EL 80 – ET: 04/2014

Es bestehen Bedenken, diese Sichtweise auch nach der Neufassung des Begriffs der "Geschäftsbeziehung" in § 1 AStG ab dem VZ 2003 sowie infolge des AmtshilfeRLUmsG 2013 zu berücksichtigen, da hierbei ausdrücklich der Begriff der "Geschäftsbeziehung" tatbestandlich von der "gesellschaftsvertraglichen Vereinbarung" – so der Wortlaut des Gesetzes – abzugrenzen ist. Damit ist nicht mehr entscheidend, ob die Beziehung auf einer sog gesellschaftsrechtlichen Beitragspflicht beruht. Vgl auch Nientimp (ISR 2013, 123 mit Replik v Hruschka).

Tz. 812

Stand: EL 84 – ET: 08/2015

Der BFH (s Urt des BFH v 25.06.2014, BFH/NV 2015, 57) hat für diesen Fall, in dem eine dt MG ihrer lediglich mit 1,03 % EK-finanzierten belgischen TG ein unverzinsliches Darlehen gewährt hatte, die Anwendung des § 1 AStG bejaht und es ausdrücklich abgelehnt, für den Fremdvergleichsmaßstab § 8a KStG aF heranzuziehen. Der BFH weist hierbei ausdrücklich darauf hin, dass im Bereich von Finanzierungsleistungen als mögliche Verrechnungspreismethode vorrangig die Preisvergleichsmethode (s Schaumburg, Internationales StR, 3. Aufl, Rz 18.174; s Nolden/Bollermann, IWB 2013, 649, 653ff; s Bogenschütz, Die Unternehmensbesteuerung 2014, 155) herangezogen werden könnte. Das FG hat dies im zweiten Rechtszug festzustellen.

Tz. 813–814

Stand: EL 80 – ET: 04/2014

vorläufig frei