Internationale Gewinnabgrenzung (IntGA) / 3.8.2 Begriff und Abgrenzung

Tz. 991

Stand: EL 93 – ET: 06/2018

Der Begriff der Kostenumlagen wird in der Praxis häufig undifferenziert gehandhabt. Grds voneinander abzugrenzen sind

•	Poolvereinbarungen (mit der stlichen Folge: kein Gewinnaufschlag, Rn 2.2 der Verw-Grds Umlagen; s Tz 1017),
•	mit Gewinnaufschlag zu verrechnende konzerninterne Serviceleistungen (Dienstleistungen im Konzern, s Tz 435ff) und
•	ebenfalls mit Gewinnaufschlag zu berechnende Leistungen von Mitgliedern von Arbeitsgemeinschaften (s Tz 993).

Tz. 992

Stand: EL 93 – ET: 06/2018

Die Fin-Verw geht in den Verw-Grds Umlagen grds vom Idealtypus entweder des "Kosten-Pools" oder des "Leistungs-Pools" aus. Die Beteiligten sind jeweils leistungserstellend und leistungsempfangend tätig. Demzufolge definiert auch Rn 8.3. der OECD-GL 2010 Umlagen als ein System, das geschäftlich tätige Gesellschaften miteinander vereinbart haben, um die Kosten und die Risiken für die Entwicklung, Produktion oder Beschaffung von WG, Dienstleistungen oder Rechten aufzuteilen sowie um Art und Umfang des Anteils einer jeden teilnehmenden Partei zu bestimmen. Es liegt also eine Art Innengesellschaft zur Bündelung von Ressourcen zur Teilung von Kosten und Risiken vor. Es handelt sich auch nach internationaler Sicht um eine vertragliche Vereinbarung und nicht zwangsläufig um eine selbständige Person oder eine BetrSt der Beteiligten

In der Praxis ist der Idealtypus kaum mehr gegeben, vielmehr ist es üblich geworden, dass iRd konzerninternen Arbeitsteilung Teilaufgaben jeweils immer einer Gesellschaft zugewiesen werden, und somit jeweils ein Poolpartner Leistungen an die anderen Partner erbringt. Auch Rn 1.4 der Verw-Grds Umlagen sieht demzufolge vor, dass die Leistungen von einem, von mehreren oder von allen Poolpartnern gemeinsam erbracht werden.

Tz. 993

Stand: EL 93 – ET: 06/2018

Damit stellt sich die Frage der Abgrenzung zu gew Dienstleistungen im Konzern, die mit Gewinnanteil zu verrechnen sind (Abschn 3 der Verw-Grds Kostenumlagen, s Tz 1000) und zu der ebenfalls in Form der Innengesellschaft betriebenen Arbeitsgemeinschaft, bei der es im Fremdvergleich üblich ist, Leistungen an die Arbeitsgemeinschaft mit Gewinnaufschlag zu berechnen und in einer zweiten Stufe ein verbleibendes ARGE-Ergebnis zu verteilen.

Beispiel:

Die fünf europäischen Gesellschaften eines US-Konzerns schließen sich zu einem Kosten-Minimierungs-Pool zusammen. Der Kostenumlagevertrag sieht zB vor, dass die beteiligte dt GmbH 1 die gesamte EDV-Planung, Steuerung und Entwicklung übernimmt, die dt GmbH 2 die Buchhaltung und zentrale St-Beratung, die österreichische GmbH den zentralen Einkauf etc. Zweck ist ausschl die Kostenminimierung zur Vermeidung von doppelten Arbeiten und Erhöhung des Rabattanspruchs.

Die Weiterberechnung der Dienstleistungen erfolgt von den dt GmbHs anhand einer Kostenumlage auf Vollkostenbasis.

In diesem Fall könnte auf den ersten Blick ein Pool iSd Rn 1.1/1.2 der Verw-Grds vorliegen, da eine Innengesellschaft gegeben ist, bei der alle Parteien das gleichgerichtete Interesse der (wechselseitigen) Kostenminimierung haben.

Dies hätte zwangsläufig die Folge, dass entsprechend Rn 2.2 des Schr ein Gewinnaufschlag auf die Dienstleistungen der dt GmbH nicht zulässig wäre.

Tz. 994

Stand: EL 81 – ET: 08/2014

Genau so gut könnte aber auch eine isolierte Betrachtung der jeweiligen Tätigkeit zur Beurteilung einer gew Tätigkeit führen. Hierfür spricht insbes die innerstaatliche Rspr zur vGA nach § 8 Abs 3 KStG. Wird eine dt Kap-Ges im Konzernverbund tätig und erwirtschaftet keinen Gewinn, so führt dies zur Annahme einer vGA. Der BFH hat dies ua in folgenden Fällen entschieden:

•	Urt des BFH v 17.02.1993 (BStBl II, 457): fehlende Gewinnerzielungsabsicht bei Vertriebsunternehmen;
•	Urt des BFH v 23.06.1993 (BStBl II, 801): auf eine GmbH ausgelagerte Konzernsteuerabteilung;
•	Urt des BFH v 02.02.1960 (BB 1960, 731): Notwendigkeit eines Gewinnaufschlags auf umgelegte Verwaltungskosten.

Tz. 995

Stand: EL 81 – ET: 08/2014

Daher ist es für die praktische Anwendung wichtig, vorab die Abgrenzung Umlagen zu Konzerndienstleistungen vorzunehmen.

Für die Abgrenzung sind hierbei vorrangig die Kriterien heranzuziehen, die für die zivilrechtliche Unterscheidung von stiller Gesellschaft und Austauschverhältnis Anwendung finden. Hiernach unterscheidet sich der Gesellschafts- vom Austauschvertrag vor allem dadurch, dass bei diesem die Gesellschafter einen gemeinsamen Zweck durch einseitige Beiträge fördern. Dagegen ist die Bezeichnung des Vertrags unerheblich.

Danach muss vor allem der gemeinsam verfolgte Zweck und der Charakter der Umlagen als Beiträge klar und eindeutig aus dem Poolvertrag hervorgehen. Am einseitigen Charakter des Beitrags fehlt es beispielsweise, wenn – wie im Bsp – eine Einzelabrechnung auf Stundenbasis erfolgt und entweder direkt (oder indirekt über den Pool) der abnehmende Partner für eine konkrete Leistung, die ihm unmittelbar zugute kommt, belastet wird. In diesem Fall fehlt es an einem allgemeinen Leistungsbeitrag in das Vermö...