Internationale Gewinnabgrenzung (IntGA) / 4.2.3 Gewinnzuordnung und -abgrenzung bei Anwendung von DBA

4.2.3.1 Grundsatzanwendung des Art 7 Abs 1 OECD-MA

Tz. 1074

Stand: EL 81 – ET: 08/2014

Rechtsgrundlage für die Zuweisung bzw Aufteilung des Besteuerungsrechts für gew Gewinne ist die regelmäßig Art 7 Abs 1 des OECD-MA entspr Regelung des jeweiligen deutschen DBA.

Art 7 Abs 1 OECD-MA lautet:

Zitat

Gewinne eines Unternehmens eines Vertragsstaats können nur in diesem Staat besteuert werden, es sei denn, das Unternehmen übt seine Tätigkeit im anderen Vertragsstaat durch eine dort gelegene BetrSt aus. Übt das Unternehmen seine Tätigkeit auf diese Weise aus, so können die Gewinne des Unternehmens im anderen Staat besteuert werden, jedoch nur insoweit, als sie dieser BetrSt zugeordnet werden können.

Die Frage der Auslegung der Unternehmenstätigkeit hat bei einem Direktengagement von Kö regelmäßig keine Bedeutung. Anders ist die Frage jedoch bei einer mittelbaren Tätigkeit von Kö über Pers-Ges zu betrachten (zB Probleme der gewerblich geprägten oder infizierten Pers-Ges oder des gewerblichen private Equity Engagements, s hierzu daher die Kommentierung im 4. Abschn).

4.2.3.2 Subsidiarität

Tz. 1075

Stand: EL 81 – ET: 08/2014

Die dt DBA kennen nachfolgende Subsidiaritätsregeln, die mit dem nationalen Recht (zB bei KapV) nicht übereinstimmen. Abkommensrechtlich erfolgt bei Verneinung der BetrSt zwar grundsätzlich die Besteuerung im Stammhausstaat, allerdings gehen die Quellensteuerregelungen vor. Dies wird allgemein als Vorrang der Spezialitätsklausel der DBA bezeichnet, s Kramer, IStR 2013, 285.

4.2.3.2.1 Zuordnung von unbeweglichem Vermögen – Art 6 Abs 4 OECD-MA

Tz. 1076

Stand: EL 81 – ET: 08/2014

Art 6 Abs 4 OECD-MA hat folgenden Wortlaut:

Zitat

Die Absätze 1 und 3 [= Belegenheitsprinzip] gelten auch für Eink aus unbeweglichem Vermögen eines Unternehmens und für Eink aus unbeweglichem Vermögen, das der Ausübung einer selbständigen Arbeit dient.

Nach Abkommensrecht gilt im Hinblick auf das Besteuerungsrecht im Zusammenhang mit unbeweglichem Vermögen das strikte Belegenheitsprinzip. Das folgt aus Art 6 und Art 13 Abs 1 OECD-MA. Darin einbezogen sind Eink "jeder anderen Art der Nutzung unbeweglichen Vermögens", so Art 6 Abs 3 OECD-MA.

Zu beachten ist, dass die im Inl gegebene Subsidiarit der Eink aus KapV im DBA-Recht nicht greift. Zinserträge aus der Anlage von Mieteinnahmen gehören nicht zu den "Grundstückseink idS". Sie sind der "eigenen" Einkunftsart des Art 11 OECD-MA unterworfen, s Urt des BFH v 28.04.2010 (BFH/NV 2010, 1550). Diese Rspr wird auch von der Fin-Verw akzeptiert (s Tz 2.2.3 des überarbeiteten BMF-Entw "Anwendung der DBA auf Personengesellschaften" v 05.11.2013 [BMF-hompage]). Die früher im Verhältnis zu Ungarn veröffentliche Auff wird damit aufgehoben.

4.2.3.2.2 Zuordnung von Dividenden – Art 10 Abs 4 OECD-MA

Tz. 1077

Stand: EL 81 – ET: 08/2014

Art 10 Abs 4 OECD-MA hat folgenden Wortlaut:

Zitat

Die Abs 1 und 2 [= Grundsatz der Wohnsitzbesteuerung und begrenzten Quellen-St-Erhebung bei Dividenden] sind nicht anzuwenden, wenn der in einem Vertragsstaat ansässige Nutzungsberechtigte im anderen Vertragsstaat, in dem die die Dividenden zahlende Gesellschaft ansässig ist, eine gew Tätigkeit durch eine dort gelegene BetrSt oder eine selbständige Arbeit durch eine dort gelegene feste Einrichtung ausübt und die Beteiligung, für die die Dividenden gezahlt werden, tats zu dieser BetrSt oder festen Einrichtung gehört. In diesem Fall ist Art 7 bzw Art 14 anzuwenden.

In der Praxis werden vom BetrSt-Vorbehalt regelmäßig die Dividenden erfasst, die als betriebliche Nebenerträge anfallen, dh zum BV "Beteiligungen an Kap-Ges" gehören, die zu tats funktionalem Bezug zur Haupttätigkeit stehen (s Kramer, IStR 2103, 285). Hierzu gehören insbes Beteiligungen, die den Vertrieb von in einer BetrSt hergestellten WG vornehmen, oder die Material einer Fertigungs-BetrSt zuliefern, s Wassermeyer (DBA, Art 13 MA, Rn 77a).

Strittig ist hingegen die Zuordnung bei reiner Vermögensverwaltung (s Kramer, IStR 2013, 285). Die Rspr tendiert in diesen Fällen zum Vorrang der Spezialitätenregelungen aus dem Abkommenszusammenhang. Zur Kritik an der vom BFH analog angewandten Subsidiaritätsklauseln des innerstaatlichen Rechts (§ 20 Abs 8, § 21 Abs 3 EStG) s Kramer, IStR 2013, 285, da dies zu einer Doppelfreistellung führen kann, s Urt des BFH v 24.08.2011, I R 46/10, IStR 2011, 925.

4.2.3.2.3 Zuordnung von Zinsen – Art 11 Abs 3 OECD-MA

Tz. 1078

Stand: EL 81 – ET: 08/2014

Art 11 Abs 3 OECD-MA hat folgenden Wortlaut:

Zitat

Die Abs 1 und 2 [= Grundsatz der Wohnsitzbesteuerung und begrenzten Quellen-St-Erhebung bei Zinsen] sind nicht anzuwenden, wenn der in einem Vertragsstaat ansässige Nutzungsberechtigte im anderen Vertragsstaat, aus dem die Zinsen stammen, eine gew Tätigkeit durch eine dort gelegene BetrSt oder eine selbständige Arbeit durch eine dort gelegene feste Einrichtung ausübt und die Forderung, für die die Zinsen gezahlt werden, tats zu dieser BetrSt oder festen Einrichtung gehört. In diesem Fall ist Art 7 bzw Art 14 anzuwenden.

Tz. 1079

Stand: EL 81 – ET: 08/2014

Die Ausführungen zu Dividenden unter Tz 1078 gelten entspr für Zinsen.

Der BFH hat sich aber auch (s Urt v 12.06.2013, I R 47/12) in einem exotischen Fall (Thailand) mit dem BetrSt-Vorbehalt für Drittstaatenzinsen beschäftigt. Die getroffenen Kriterie...