Internationale Gewinnabgrenzung (IntGA) / 5.2.3.6 Die begrenzte Reaktion des Gesetzgebers – § 50i EStG

5.2.3.6.1 Allgemeines

Tz. 1552

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Zur Vermeidung von St-Ausfällen infolge Nichtbesteuerung der stillen Reserven insbes im Beteiligungsfall soll § 50i Abs 1 EStG die Besteuerung stiller Reserven der im BV einer Pers-Ges iSd § 15 Abs 3 EStG (also sowohl gew infizierte als auch gew geprägte Gesellschaften) eingebrachten WG des BV oder Anteile iS des § 17 EStG auch bei nach dem Wegzug erfolgter Veräußerung oder Entnahme sicherstellen, wenn die Besteuerung der stillen Reserven im Zeitpunkt der Übertragung oder Überführung unterblieben ist. Dies auch dann, wenn der Veräußerer später iS eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung im anderen Vertragsstaat ansässig ist und D nach dem eigentlich anzuwendenden DBA kein Besteuerungsrecht zustehen würde (s Art 13 Abs 5 OECD-MA). § 50i EStG überschreibt damit praktisch die abkommensrechtliche Beurteilung infolge der zwischenzeitlichen BFH-Rspr. Dies gilt auch für die lfd Eink der Pers-Ges.

Haupttatbestandsmerkmal ist, dass in der Vergangenheit, dh vor dem 29.06.2013, in den Anwendungsfällen (insbes Wegzugsfällen) die Besteuerung der stillen Reserven zu dem Zeitpunkt, zu dem nach der neuen BFH-Rspr eine Steuerentstrickung hätte eigentlich erfolgen müssen, im Hinblick auf die frühere Verw-Auff unterblieben ist.

Tz. 1553

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

§ 50i Abs 1 EStG soll für sog Altfälle sicherstellen, dass WG oder Anteile, die zum BV einer Pers-Ges iSd § 15 Abs 3 EStG gehören, im Zeitpunkt ihrer Veräußerung oder Entnahme durch den in einem DBA-Staat ansässigen Stpfl trotz entgegenstehender DBA-Vorschriften besteuert werden können. Das gilt entspr für die lfd Eink sowie für Fälle der Betriebsaufspaltung. § 50i Abs 2 EStG soll eigentlich verhindern, dass die Rechtsfolgen des § 50i Abs 1 EStG umgangen werden können, indem die vor dem 29.06.2013 übertragenen WG oder Anteile

•	Gegenstand von Umwandlungen und Einbringungen iSd § 1 UmwStG sind,
•	Gegenstand von Überführungen oder Übertragungen iSd § 6 Abs 3 oder Abs 5 EStG sind,
•	oder in Bezug auf die WG oder Anteile eine Nutzungsänderung stattfindet (Strukturwandel).

Der Wortlaut der Norm (Fassung 01.01.2014) ist aber sehr weit gefasst, s Tz 1557.

5.2.3.6.2 Sachlicher Anwendungsbereich

Tz. 1554

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Der sachliche Anwendungsbereich des in § 50i Abs 1 S 1 EStG enthaltenen sog Treaty Override ist bereits systematisch auf St-Ausländer begrenzt, da nur für diese eine Besteuerung "ungeachtet entgegenstehender Bestimmungen des Abkommens zur Doppelbesteuerung" in Betracht kommt. Zudem hat der Gesetzgeber die Rechtsfolge des § 50i Abs 1 S 1 EStG explizit auf DBA-Ausländer beschr.

Tz. 1555

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Der Anwendungsbereich des § 50i Abs 2 EStG ist hingegen nach seinem Gesetzeswortlaut nicht in gleicher Weise beschr. § 50i Abs 2 S 1 EStG bezieht sich schlicht auf Umwandlungen und Einbringungen von "Sachgesamtheiten, die WG und Anteile iS des Abs 1 enthalten".

5.2.3.6.3 Zeitlicher Anwendungsbereich

Tz. 1556

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Nach § 52 Abs 59d EStG ist § 50i EStG auf die Veräußerung von WG oder Anteilen oder ihrer Entnahme anzuwenden, die nach dem 29.06.2013 stattfinden bzw die Ersatztatbestände des Abs 2 greifen. Hinsichtlich der lfd Eink ist die Vorschrift in allen Fällen anzuwenden, in denen die St noch nicht bestandskräftig festgesetzt worden ist.

Der Wegzug ist allerdings nicht Tatbestandsmerkmal, so dass bei einer entspr Bw-Einbringung vor dem 29.06.2013 auch eine Sperrwirkung in der Form eintritt, dass bei einem Wegzug oder einer Vermögensübertragung keine Entstrickungsbesteuerung eintritt, sondern die Gewinnrealisierung nur in expliziten Fällen des § 50i Abs 1 und 2 EStG erfolgt.

Tz. 1557

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

vorläufig frei

5.2.3.6.4 Die gesetzliche Nachbesserung in § 50i Abs 2 EStG 2013

Tz. 1558

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Der mit dem Kroatien- StAnpG neu eingeführte § 50i Abs 2 EStG enthält unterschiedliche Tatbestände einer Realisation, die gesondert zu untersuchen sind:

•	Umwandlungen: Nach dem Grundtatbestand des § 50i Abs 2 S 1 EStG sind iRv Umwandlungen und Einbringungen iSd § 1 UmwStG "Sachgesamtheiten", die WG und Anteile iSd Abs 1 enthalten – abw von den Bestimmungen des UmwStG – stets mit dem gW anzusetzen. Hierbei handelt es sich in systematischer Hinsicht um eine Ausnahme zu den Bw-Privilegien des UmwStG.
•	Buchwertübertragungen nach § 6 Abs 3 EStG und § 6 Abs 5 EStG: § 50i Abs 2 S 2 EStG schließt auch die Anwendung des § 6 Abs 3 und Abs 5 EStG aus, soweit diese Vorschriften zu stneutralen Überführungen oder Übertragungen von "§ 50i-verstrickten" WG aus dem (Sonder-)BV der Verstrickungs-KG oder eines MU-Anteils an dieser Gesellschaft führen würden. Insofern handelt es sich also um eine spezialges Ausnahme zu den in § 6 Abs 3 und 5 EStG enthaltenen Bewertungsvorschriften.
•	Strukturwandel: § 50i Abs 2 S 3 EStG regelt den nicht im Detail definierten "Strukturwandel" als neuen Gewinnrealisationstatbestand für Pers-Ges im Anwendungsbereich des § 50i EStG: Werden die nach § 50i Abs 1 EStG "verstrickten" Anteile oder WG für eine originär gew Tätigkeit iSd § 15 Abs 1 und 2 EStG genutzt (Strukturwandel), ordnet § 50i Abs 2 S 3 EStG