Internationale Gewinnabgrenzung (IntGA) / 5.5.2 Das Beispiel der US-LP

Tz. 1694

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Die Grundsatzprobleme einer hybriden Struktur sollen anhand des in der Praxis häufigen Bsp der US-LP erläutert werden.

Beispiel:

Die A-GmbH hält wes Beteiligungen an in den USA ansässigen LP. Diese LP werden kraft US-amerikanischer StR-Vorschriften in ihrem Sitzstaat wie Kap-Ges besteuert, während sie nach den Wertungen des dt ZivR und StR als Pers-Ges zu qualifizieren sind und damit stlich als Beteiligungen an MU-Schaften gelten.

Lösung:

Da die LP in ihrem Sitzstaat selbständig zur Besteuerung herangezogen wird, gilt sie unter dem DBA USA als in den USA ansässige Person (s Art 3 Abs 1d DBA USA) iVm Art 4 Abs 1b DBA USA und ist damit selbständig abkommensberechtigt. Aufgrund dieser Abkommensberechtigung gilt die LP als Unternehmen ihres Sitzstaates. Gewinne, die diese Gesellschaft erwirtschaftet, können – solange sie nicht zur Ausschüttung kommen – nur beim Unternehmen selbst und damit in den USA besteuert werden (s Art 7 Abs 1 DBA USA). D als Sitzstaat des Gesellschafters ist – und zwar kraft Abkommen – hinsichtlich der thesaurierten Gewinne nicht stberechtigt.

Tz. 1695

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Für den Fall der Ausschüttung bestehen allerdings erhebliche Probleme der Qualifizierung. Nach der in der Fach-Lit vertretenen Auff zu derartigen Fällen (s Vogel, DBA Art 10 Rn 188ff) liegen auf Abkommensebene Dividenden vor, für die das DBA eine Einschränkung des dt StR nicht vorsieht, da das internationale Schachtelprivileg nur bei solchen Gesellschaften zur Anwendung gelangt, die in der Rechtsform der Kap-Ges geführt werden (s Art 23 Abs 2b aa DBA USA). Die Tatsache, dass das Besteuerungsrecht nicht durch das Abkommen eingeschr ist, bedeutet nach Auff in der Lit jedoch nicht, dass zwangsläufig eine Besteuerung in D zu erfolgen hat. So wird argumentiert, dass die tats Besteuerung der Beteiligungserträge sich allein nach innerstaatlichem dt Recht richtet. Nach den Wertungen des dt StR lägen hinsichtlich der GA Entnahmen aus einer US-amerikanischen Pers-Ges vor. Entnahmen eines Gesellschafters aus einer Pers-Ges würden jedoch keinen estpfl Tatbestand darstellen. Damit müssen nach Lit-Meinung die GA der US-LP an ihren inl Gesellschafter in D unbesteuert bleiben. Die von den US-TG erzielten Gewinne würden somit ausschl in den USA zu einer Besteuerung herangezogen.

Die vorgenannte stliche Behandlung der Eink aus Beteiligungen an US-LP entspr sowohl der bisherigen Besteuerungspraxis als auch der überwiegenden Meinung der Fach-Lit.

Die Begr erscheint auf den ersten Blick folgerichtig; allerdings führt dies zu dem eigenartigen Ergebnis, dass sog "weiße" Eink entstehen können. Die Bemerkung in der Fach-Lit, dass die von den "US-Tochter-Pers-Ges" erzielten Gewinne derzeit ausschl in den USA zu einer Besteuerung herangezogen werden, ist insoweit missverständlich, weil es nicht um die Besteuerung der Gesellschaften geht – diese unterliegen unstr in den USA der KSt –, sondern um die Besteuerung der den Gesellschaftern zugeflossenen GA.

Tz. 1696

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Sehr eingehend hat sich Knobbe-Keuk mit den "Qualifikationskonflikten" im internationalen StR der Pers-Ges beschäftigt (s RIW 1991, 306ff). Sie bietet für die Besteuerung der GA einen durchaus einleuchtenden Lösungsvorschlag (aaO, 315, 316). Sie hält der og Auff vor, dass diese das im Abkommen von beiden Vertragsstaaten begründete Belastungssystem für Pers-Ges, die KSt-Subjekte sind, einseitig verfälsche, indem die in Abkommen vorgesehenen zusammenfassenden Besteuerungsabläufe gestört würden. Zur Rechtfertigung dieser Auff werde in der Lit angeführt, dass durch ein DBA nur die nach innerstaatlichem Recht begründete StPflicht eingeschränkt, eine StPflicht aber nicht begründet werden könne. Nach Knobbe-Keuk ist diese abstrakt gesehen grds richtig, es treffe aber nur nicht die hier zu beurteilende Situation. Dazu wird ausgeführt:

Zitat

Ohne ein Abkommen wäre der gesamte Anteil am Gewinn der Gesellschaft in dem Jahr der Gewinnerzielung bei den Gesellschaftern als "Eink aus Gew" zu erfassen. Indem das Abkommen die Gewinne der ausl Pers-Ges dem für Kap-Ges geltenden Regime unterstellt, wird der dt St-Anspruch dahin eingeschr, dass er nur noch für ausgeschüttete Gewinne erhalten bleibt und dies mit der Maßgabe, dass der dt Zugriff erst im Ausschüttungsjahr erfolgen darf. Wenn die in dem anderen Vertragsstaat ansässige Pers-Ges nach dem Abkommen als Kap-Ges und die GA als Dividenden zu behandeln sind, so werden die Ausschüttungen durch das Abkommen gegenüber der dt Sicht lediglich umqualifiziert, nämlich in Eink aus einer Beteiligung an einer Kap-Ges. Es wird also durch das Abkommen nicht die StPflicht begründet, die ohne das Abkommen nicht bestehen würde. Durch das Abkommen würde die StPflicht, die nach innerstaatlichem Recht nicht besteht, nur dann begründet, wenn es in D den St-Tatbestand Eink aus KapV nicht gäbe. Dem dt Wohnsitzstaat steht das Besteuerungsrecht nach Art 10 Abs 1 OECD-MA schließlich nicht deshalb zu, weil der Gesellschafter...