Internationale Gewinnabgrenzung (IntGA) / 5.5.3.2 Lösungsansätze

5.5.3.2.1 Vorschläge in der Literatur

Tz. 1702

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Die angesprochene Anrechnung von tats bezahlter US-amerikanischer ESt auf die dt ESt sollte uE weder in einem Verständigungsverfahren noch iRd Anwendung der Switch-over-Klausel der Vorzug gegeben werden. Hiergegen spricht, dass nach Verw-Auff keine Identität zwischen den von den USA besteuerten Gewinnanteilen und den von D erfassten Dividenden besteht. Im Übrigen würde die Anrechnung der in den USA auf der Ebene des Gesellschafters tats erhobenen ESt in der Praxis zu kaum lösbaren Problemen führen. Es wäre dann zu klären, welche Gewinne für die Ausschüttungen tats verwendet worden sind (werden zuerst die Gewinne der früheren Jahre oder die im Ausschüttungsjahr erzielten Gewinne ausgeschüttet; werden zuerst die stpfl oder die stfreien Gewinne ausgeschüttet etc) und welchem St-Satz sie in den USA unterlegen haben. Eine zur Beantwortung dieser Problematik erforderliche Verwendungsfiktion und eine Gliederungsrechnung nach dem Vorbild des früheren dt KSt-Anrechnungsverfahrens ist für S-Corporations nicht vorgesehen.

5.5.3.2.2 Eigener Lösungsvorschlag

Tz. 1703

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Ziel müsste es sein, eine Gesamt-St-Belastung auf der betrieblichen und der privaten Ebene des AE zu erreichen, die annähernd der Belastung einer "Regel-Corporation" und deren inl AE entspr; nach dem BMF-Schr zur stlichen Behandlung der atypisch stillen Beteiligung (BStBl I 1999 I, 1121; s Tz 1399) wäre der Qualifikationskonflikt im Konsultationsverfahren zu lösen, wobei es wohl vorrangig Sache des Wohnsitzstaates wäre, die Mehrfachbelastung abzumildern.

Diese Aussage ist uE allerdings insoweit bedenklich, weil es dadurch uU durch ausl Regelungen wie der "Check-the-box"-Richtlinie dem Stpfl überlassen wäre, über ein ausl Wahlrecht darüber zu befinden, ob stpfl oder stfreie Eink im Inl zu erfassen wären.

Im vorliegenden Fall ergibt sich jedoch die "Mehrbelastung", wenn man die US-KSt und Quellen-St der US-ESt gegenüberstellt, ausschl in D.

Diese ungleiche Behandlung der C-Corporation und der S-Corporation könnte daher zB auch dadurch vermieden werden, dass die in D zu erfassenden Dividenden der S-Corporation um einen pauschalen Prozentsatz gemindert würden, der bei der Besteuerung des Gesellschafters zu berücksichtigen wäre. Durch den pauschalen Abzug wäre dem genannten Gesichtspunkt Rechnung getragen, dass eine C-Corporation als Dividende nur den um die KSt geminderten Gewinn ausschütten kann. Zu erwägen wäre auch, ob bei der Bemessung des pauschalen Abzugs noch berücksichtigt werden sollte, dass die USA bei einer Dividendenausschüttung das Recht zur Einbehaltung von Quellen-St haben.

5.5.3.2.3 Die ersten Verständigungsverfahren

Tz. 1704

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Die unterschiedliche Einstufung in beiden Staaten führt gegenüber der "normalen" Corporation bzw Dividenden einer Corporation zu einer stlichen Mehrbelastung von über 20 %. Daher wurden in den letzten Jahren vd Verständigungsverfahren eingeleitet.

Die dt Fin-Verw nimmt daher folgende Beurteilung vor:

1.	Entspr dem nach dt Recht anzuwendenden Typenvergleich bleibt es dabei, dass die S- Corporation als Kap-Ges zu qualifizieren ist.
2.	Normalerweise steht bei einer Kap-Ges lediglich der Gewinn nach (Kö-)St für eine Ausschüttung zur Verfügung. Eine S-Corporation wird jedoch in den USA stlich wie eine Pers-Ges behandelt, dh der volle Gewinn steht für eine Ausschüttung zur Verfügung. Im Ergebnis ist damit auch die von den Gesellschaftern in den USA zu zahlende ESt in D wirtsch als Kap-Einnahme nach § 20 Abs 1 Nr 1 EStG (DBA-rechtlich als sonstige Eink iSd Art 21) zu versteuern.
3.	D ist jedoch in analoger Anwendung der Grundsätze des OECD-Berichts zu Pers-Ges bereit, im Billigkeitsweg als Wohnsitzstaat die Doppelbesteuerung zumindest partiell zu vermeiden. Da zum einen Ausschüttungen und Gewinnanteil unterschiedlich ausfallen können, zum anderen die ESt-Belastung in den USA von einer Vielzahl von Faktoren (insbes von anderen Eink) abhängt, ist eine unmittelbare St-Anrechnung nicht möglich. Es besteht insoweit keine Identität zwischen den in den USA besteuerten "Gewinnanteilen" und den in D zu erfassenden "Dividenden". Die dt Fin-Verw ist jedoch im Billigkeitsweg bereit, den stpfl Betrag um einen Prozentsatz zu mindern, der dem Regel-St-Satz bei einer US-Kap-Ges entspr. Für die betroffenen Jahre sind dies nach überschlägiger Ermittlung 35 %.
4.	Die im Einzelfall gewährte Anrechnung iHv 15 % entspr einer Quellen-St-Anrechnung bei Ausschüttungen einer "normalen" Corporation entfällt gleichzeitig und ist ggf rückgängig zu machen.

Damit ist eine Übermaßbesteuerung ausgeschlossen, wie die nachfolgende Vergleichsberechnung zeigt:

US-Besteuerung des Gesellschafters:

Gewinnanteil	100
ESt max	39,6

Deutsche Besteuerung:

	"altes" Recht	"neues" Recht
Gewinnanteil (Dividende)	100
./. pauschaler Abzug	./. 35
stpfl	65	32,5
ESt (unterstellt 40 %)	26	13

Die Gesamt-St-Belastung läge damit bei 65,6 % bzw 52,5 % nur geringfügig über der St-Belastung bei Ausschüttungen einer "normalen" Corporation, wenn man Gesellschaft und Gesellschafter als Einhe...