Internationale Gewinnabgrenzung (IntGA) / 5.5.3.2.4 Das Musterverfahren beim BFH

Tz. 1705

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Zur Besteuerung von Eink aus US-amerikanischen S-Corporations im Ansässigkeitsstaat D ist inzwischen das Revisionsverfahren I R 42/15 anhängig.

Das FG Köln (s Urt des FG Köln v 20.05.2015, IWB 2015, 667) hat entschieden, dass

•	eine US-amerikanische S-Corporation eine Gesellschaft ist, die nach der dt Rechtsordnung als Kap-Ges anzusehen ist;
•	Gewinnanteile aus einer S-Corporation im Zeitpunkt des Zuflusses als Kap-Erträge gem § 20 Abs 1 Nr 1 EStG zu erfassen sind;
•	das Besteuerungsrecht für die einem in D ansässigen Gesellschafter zugeflossene vGA einer US-Corporation gem Art 21 DBA USA D zusteht und
•	sowohl Art 7 Abs 1 (Unternehmensgewinne) und Art 10 DBA (Dividenden) USA keine Anwendung finden.

Tz. 1706

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Neben der Frage der Behandlung beteiligter St-Inländer stellt sich auch die Frage, ob ein hybride Gesellschaft bei Inl-Aktivitäten selbst eine Entlastung von den Quellen-St erhalten kann. Dies verneint die Fin-Verw. Nach dem Schr des BMF v 16.04.2010 (BStBl I 2010, 354, Rn 2.1.2) gilt für die US-Corp folgendes "Danach gilt eine sog S-Corpaoration oder ein anderer, nach dem Rechtstypenvergleich als Kö einzuordnender Rechtsträger nicht als abkommensberechtigt, wenn dieser Rechtsträger in den USA nicht selbst stpfl ist". Von Brähler/Mayer (IStR 2010, 678) wird dies allerdings als inkonsequent betrachtet, da in Rn 2.2.1 des vorgenannten Schr allein auf den Typenvergleich abgestellt wird. Dem kann nicht gefolgt werden. Die Lösung im BMF-Schr entspr den Grundsätzen der Nr 5 zu Art 1 OECD-MK.

Diese Beurteilung widerspricht – allerdings nur auf den ersten Blick – der BFH-Rspr. Hiernach (s Urt des BFH v 20.08.2008, BStBl II 2009, 234) kommt der BFH zu dem Ergebnis, dass ungeachtet der Behandlung als Pers-Ges eine Abkommensberechtigung nach Art 4 Abs 1b DBA USA vorliegt, wenn die Eink bei der Gesellschaft oder den US-Gesellschaftern als Ansässige besteuert werden. Er hat insoweit für aus D abfließende Dividenden einer TG die Anwendung des Schachtelprivilegs (reduzierter Quellen-St-Satz) gewährt. Das Urt ist allerdings zur urspr Fassung des DBA USA 1989 ergangen. Das Änderungsprot 2006 (wirksam ab 2008) enthält in Art 1 Abs 7 DBA USA nF eine Sonderregelung, die der Auff der Verw entspr.

Tz. 1707

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Der BFH ist dem aber nicht gefolgt. Nach der Folgeentsch zum geänderten DBA (s Urt des BFH v 26.06.2013, BStBl II 2014, 367) ändert das Protokoll zum DBA USA 2006 an der vorherigen Sichtweise im Ergebnis nichts.

Dass Art 1 Abs 7 DBA USA 1989/2008 partiell leerläuft, nimmt der BFH offensichtlich bewusst in Kauf: "Sollte die Neuregelung tats unvollkommen sein, ließe sich dem vermittels Abkommensauslegung jedenfalls nicht abhelfen; es wäre den Vertragsstaaten dann vielmehr abzuverlangen, das ggf Gemeinte klarer zum Ausdruck zu bringen."

Eine US-Corporation, die an einer dt Kap-Ges beteiligt ist, darf damit die Erstattung nach Maßgabe von Art 29 Abs 2 DBA USA 1989/2008 und § 50d Abs 1 S 2 EStG 2002 iVm § 31 Abs 1 S 1 KStG beanspruchen. Es gilt die vom BFH seit längerem favorisierte (s Urt des BFH v 25.05.2011, BFH/NV 2011, 1602) sog anwenderstaatsorientierte, nicht aber eine sog abkommensorientierte Sichtweise. Die von der Behandlung der US-Corporation als transparentes St-Subjekt in den USA abweichende Behandlung als intransparentes St-Subjekt nach dt Rechtslage schlägt auch insoweit durch.

Noch weiter geht Gosch (s Kommentierung in HSO). Die US-Corporation könne womöglich sogar – bis auf die 5 % der Bemessungsgrundlage infolge der sog Schachtelstrafe des § 8b Abs 5 KStG, also 5 % von 15 % KSt = 0,75 % – die volle Erstattung der einbehaltenen KapESt vom dt Fiskus verlangen. Denn das "Definitivwerden" des KapESt-Einbehalts bei Ausl-Kap-Ges nach Maßgabe von § 31 Abs 1 Nr 2 KStG verstößt in der Inbound-Situation gegen die EU-Kap-Verkehrsfreiheit. Dazu genüge der Hinw auf das Urt des EuGH v 20.12.2011, C-284/09 Kommission ./. D (BFH/NV 2011, 2219) und das Urt des BFH v 11.01.2012, I R 25/10 (BFH/NV 2012, 871). Dies solle ungeachtet § 32 Abs 5 KStG 2013 gelten. Dieser Ansicht kann nicht gefolgt werden, da Antragsberechtigte nur beschr stpfl EU/EWR-Gesellschaften sind; im Detail s § 32 KStG Tz 51 und 53.

Der Gesetzgeber hat auf diese Rspr nochmals reagiert. Für die Zukunft – für Zahlungen nach dem 30.06.2013 – dürfte nach § 50d Abs 1 S 11 iVm § 52 Abs 59a S 6 EStG 2009 idF des AmtshilfeRLUmsG vom 26.06.2013 (BGBl I 2013, 1809) die Schachtelprivilegierung entfallen.