Internationales Steuerrecht: Überblick und Grundbegriffe / 7.3.3 Einschränkungen der Steuerfreistellung durch Switch-over-Klausel

Alle Einzelmaßnahmen wie z. B. die Aktivitätsklausel können nicht verhindern, dass es in einzelnen nicht vorhersehbaren Fällen bei Anwendung der Freistellungsmethode zu nicht hinnehmbaren Steuervorteilen kommt. Z. B. kann sich das Steuerrecht im Ausland so ändern, dass dort künftig keine oder nur noch eine geringe Besteuerung bestimmter Einkünfte stattfindet.

Praxis-Beispiel

Switch-over-Klausel

In einem DBA hat Deutschland vereinbart, dass für grundpfandrechtlich gesicherte Darlehen der Belegenheitsstaat X das ausschließliche Besteuerungsrecht hat. Um deutsches Kapital anzulocken, besteuert X ab dem Jahr Y diese Zinsen nicht mehr. Da Deutschland definitiv auf die Besteuerung verzichtet hat und damit ein Rechtsanspruch auf eine Freistellung besteht, würden damit sog. weiße, unbesteuerte Einkünfte entstehen. Dies soll durch diese Umstiegsklausel, den einseitigen Übergang von der Steuerfreistellung zur Steueranrechnung vermieden werden.

In den neuesten Abkommen behält sich die Bundesrepublik Deutschland deshalb vor, erforderlichenfalls durch einseitige Erklärung von der Freistellungs- zur Anrechnungsmethode überzugehen. Diese Klausel (switch-over-Klausel) hat z. B. im DBA-USA folgenden Wortlaut:

"Die Bundesrepublik Deutschland vermeidet die Doppelbesteuerung durch Steueranrechnung nach Art. 23 Abs. 2 Buchst. b, und nicht durch Steuerbefreiung nach Art. 23 Abs. 2 Buchst. a,"

"a) ..."

"b) wenn die Bundesrepublik Deutschland nach gehöriger Konsultation und vorbehaltlich der Beschränkungen ihres innerstaatlichen Rechts den Vereinigten Staaten auf diplomatischem Weg andere Einkünfte notifiziert hat, auf die sie diesen Absatz anzuwenden beabsichtigt, um die steuerliche Freistellung von Einkünften in beiden Vertragsstaaten oder sonstige Gestaltungen zum Mißbrauch des Abkommens zu verhindern."

"Im Falle einer Notifikation nach Buchst. b können die Vereinigten Staaten vorbehaltlich einer Notifikation auf diplomatischem Weg diese Einkünfte aufgrund dieses Abkommens entsprechend der Qualifikation der Einkünfte durch die Bundesrepublik Deutschland qualifizieren. Eine Notifikation nach diesem Absatz wird erst ab dem ersten Tag des Kalenderjahrs wirksam, das auf das Jahr folgt, in dem die Notifikation übermittelt wurde und alle rechtlichen Voraussetzungen nach dem innerstaatlichen Recht des notifizierenden Staates für das Wirksamwerden der Notifikation erfüllt sind."

National erfolgt die Umsetzung durch Rechtsverordnungen i.V. mit § 2 AO. Als erste Verordnung wurde die Verordnung zur Umsetzung der Notifizierung zur Anwendung der Anrechnungsmethode bei bestimmten Einkünften nach dem deutsch-türkischen Doppelbesteuerungsabkommen (Notifizierungsverordnung DBA Türkei) erlassen

^[1]

. Hinsichtlich Einzelheiten vgl. Vfg. der OFD Frankfurt v. 20.5.2019, S 1301 A – TR.11 St 58, HaufeIndex 13234535.

[1] Vgl. Verordnung v. 8.3.2019, BGBl 2019 I S. 186 und BStBl 2019 I S. 209.