Kaufpreisraten/-renten bei entgeltlichen Vorgängen

Zusammenfassung

Überblick

Kaufpreisraten oder -renten werden in der Praxis vereinbart, wenn der Veräußerungspreis

• für einen Betrieb, Teilbetrieb oder Mitunternehmeranteil oder
• für einzelne Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens oder
• für Wirtschaftsgüter des Privatvermögens

in wiederkehrenden Zahlungen/Teilbeträgen zu entrichten ist.

Für Zwecke der Besteuerung wird differenziert zwischen betrieblichen und privaten Veräußerungsleibrenten, Veräußerungszeitrenten und Kaufpreisraten. Die Besteuerung ist oft problematisch und streitanfällig, wie die umfangreiche Rechtsprechung beweist. Angesprochen werden im Folgenden nur Veräußerungs-/Erwerbsfälle im engeren Sinne, also vollentgeltliche Vorgänge.

Gesetze, Vorschriften und Rechtsprechung

Eine gesetzliche Definition, was der Begriff "Kaufpreisraten/-renten" umfasst, gibt es nicht. Es gelten je nach Sachverhalt die allgemeinen steuerrechtlichen Vorschriften der §§ 6, 9, 12, 21, 22, 23 EStG. Verwaltungsseitige Erläuterungen finden sich in R 6.2, R 16 Abs. 11 und R 22.1 Abs. 1 EStR 2012 sowie in H 6.2, H 16 Abs. 11 und H 22.1 Abs. 1 EStH 2018.

1 Abgrenzung zwischen Kaufpreisraten und Kaufpreisrenten

Ein Kaufpreis in Raten ist ein ziffernmäßig bestimmter Kaufpreis, der gestundet ist und in Teilbeträgen gezahlt wird. Bei Kaufpreisraten spielen Wagnisgesichtspunkte, d. h. bis auf die üblichen bei jeder Forderung bestehenden Ausfallrisiken, so gut wie keine Rolle.^[1]  Anders verhält es sich bei einem Kauf/Verkauf auf Rentenbasis, bei der die Laufzeit der Zahlungen vielfach von der Lebensdauer des Rentenberechtigten abhängt und sich der Veräußerer für längere Zeit regelmäßig wiederkehrende Einnahmen sichern will. Eine Kaufpreisleibrente hat Wagnischarakter, weil die Vertragsparteien die Höhe der Leibrente an der statistischen Lebenserwartung des Rentenberechtigten ausrichten^[2]. Bei einer Rente besteht das von beiden Vertragsparteien eingegangene Wagnis darin, dass erst der Zeitpunkt des Ablebens des Veräußerers darüber entscheidet, wie viel der Erwerber letztlich für den erworbenen Betrieb bzw. das erworbene Wirtschaftsgut aufwenden muss.^[3] Eine Kaufpreisrente liegt vor, wenn die Vertragsparteien Leistung und Gegenleistung nach kaufmännischen Gesichtspunkten gegeneinander abgewogen haben und subjektiv davon ausgegangen sind, dass die Leistungen im maßgeblichen Zeitpunkt des Vertragsschlusses wertgleich sind, d. h. der Rentenbarwert dem Wert des Kaufsgegenstands entspricht. Die Vereinbarung einer Wertsicherungsklausel ändert an der Renteneigenschaft nichts.

Für die Vereinbarung einer Kaufpreisrente ist regelmäßig das Versorgungsbedürfnis des Rentenberechtigten (mit-)bestimmend. Es bildet für ihn auch bei einem entgeltlichen Leistungsaustausch oftmals das Motiv oder jedenfalls eines der Motive für die Veräußerung^[4] Eine Kaufpreisrente kann nicht nur zwischen fremden Dritten, sondern auch zwischen nahen Angehörigen vereinbart werden, muss dann aber zur steuerlichen Anerkennung erhöhten Anforderungen genügen.

[1] BFH, Urteil v. 30.7.1965, VI 288/63 U, BStBl 1965 III S. 613, Rn. 19; BFH, Urteil v. 29.10.1974, VIII R 131/70, BStBl 1975 II S. 173, Rn. 13.

[2] BFH, Urteil v. 30.7.2003, X R 12/01, BStBl 2004 II S. 211, Rn. 36.

[3] BFH, Urteil v. 9.2.1994, IX R 110/90, BStBl 1995 II S. 47.

[4] BFH, Urteil v. 30.7.2003, X R 12/01, BStBl 2004 II S. 211, Rn. 25.

2 Ertragsbesteuerung betrieblicher Veräußerungen

2.1 Chancen und Risiken einer Kaufpreisleibrente

Eine Vermögensübertragung gegen Leibrente birgt für beide Vertragsparteien sowohl Chancen als auch Risiken. So tragen der Verkäufer (Rentenberechtigter) und seine Erben das Risiko, dass die Rente durch das – gemessen an der statistischen Lebenserwartung – vorzeitige Ableben des Verkäufers erlischt und damit weniger Rentenzahlungen zufließen, als der Betrieb wert war. Andererseits besteht aber die Chance, dass der Verkäufer die statistische Lebenserwartung übertrifft und dadurch mehr an Rentenzahlungen erhält, als der Betrieb wert war.

Die Risiken und Chancen der Veräußererseite korrespondieren spiegelbildlich zu den Chancen und Risiken des Käufers. Lebt der Verkäufer länger als nach der Sterbetafel angenommen, wäre es günstiger gewesen, einen einmaligen Kaufpreis zu zahlen und diesen über einen Kredit zu finanzieren. Der Erwerber geht also das Wagnis ein, dass er, wenn der Veräußerer lange lebt, den Kaufgegenstand überbezahlt. Außerdem kann eine Wertsicherungsklausel im Kaufvertrag bewirken, dass der Käufer in einigen Jahren wegen starker Inflation erheblich höhere Zahlungen leisten muss, als bei Vertragsabschluss angenommen. Ein Unternehmenskauf auf Rentenbasis ist daher vor allem für risikofreudige Verkäufer bzw. Käufer attraktiv.

2.2 Merkmale einer betrieblichen Veräußerungs- bzw. Erwerbsrente

2.2.1 Gleichwertigkeit der Leistungen als Voraussetzung für eine Kaufpreisrente

Eine betriebliche Veräußerungs- bzw. Erwerbsrente liegt vor, wenn die übertragenen Vermögenswerte, z.  B. ein Betrieb, einerseits und die Rentenverpflichtung (zzgl. etwaiger weiterer Gegenleistungen) andererseits einander gleichwertig sind. Voraussetzung für eine (entgeltliche) Veräußerungs- bzw. Erwerbsrente ist, dass die Vertragsbeteiligten subjektiv von der Gleichwertigkeit der beiderseitigen Leistungen ausgegangen sind.^[1]

[1] BFH, Urteil v. 30.7.2003, X R 12/01, BStBl 2004 II ...