Kein "Aufteilungsgebot" – Konsequenzen für die Lieferung ... / b) Konstellationen

Fraglich ist, in welchen Fällen eigentlich sinnvollerweise vorstellbar ist, dass die Übertragung der VuM den Hauptbestandteil eines einheitlichen Vorgangs darstellt.

aa) Nicht fest installiert

Häufig Lieferung ohne GuB: Stellen sie den Hauptbestandteil des Umsatzes dar, werden sie vermutlich in vielen Fällen ohnehin ohne GuB geliefert, und zwar unabhängig davon, ob es sich um fest installierte oder nicht fest installierte VuM handelt.^[53]

Wenn Lieferung mit GuB, mglw. zwei Umsätze: Werden sie mit GuB geliefert, würde sich daher schon die Frage stellen, ob es sich mehrwertsteuerlich um einen einheitlichen Vorgang handelt oder ob nicht zwei separate Lieferungen vorliegen.

[53] Vgl. zu einer Getreidereinigungs- und -aufbereitungsanlage mit einer Grundfläche von 7m x 23m und einer Höhe von 22m, festen Fundamenten etc. OLG Düsseldorf v. 30.1.1998 – 16 U 12/97. Zum Einbau einer Entrauchungsanlage vgl. BFH v. 28.8.2014 – V R 7/14, juris.

bb) Fest in einem Gebäude installiert

Installation in einem Gebäude: Sind die VuM (unabhängig davon, ob es sich um BV oder Scheinbestandteile handelt oder nicht) fest in einem Gebäude installiert, dürfte die Lieferung der VuM samt (Gebäude-)Grundstück im Regelfall einen einheitlichen Vorgang darstellen. Dann aber wird es dem Erwerber häufig in erster Linie auf den Erwerb des Gebäudes ankommen.

BFH-Fall: So war es auch in dem von EuGH und BFH entschiedenen Vermietungsfall (s. oben I.1.). Hierin hatte das FG geurteilt, dass eine einheitliche Leistung vorliegt, bei der die Überlassung der BV Nebenleistung zur Stallüberlassung war.^[54] Zu diesem Ergebnis kam das FG, obwohl den BV im Zusammenhang mit dem Zweck, zu dem das Stallgebäude gemietet wurde, durchaus eine signifikante Bedeutung zukam.^[55] Bei der Wertung des Gerichts spielten – wie in der Praxis sehr häufig – die Wertverhältnisse eine Rolle. So entfiel von dem vom Pächter insgesamt zu zahlenden Entgelt ein Anteil von 20 % auf die BV. Von den Gesamtherstellungskosten entfielen 30 – 35 % auf die BV.^[56] Die Werte, die auf das Gebäude entfielen, waren also erheblich höher.

Aber auch ohne auf die Wertverhältnisse zu schauen dürfte es der Verkehrsanschauung entsprechen, dass der Putenzüchter zunächst einmal einen Stall mieten wollte, in dem er die Puten aufziehen konnte. Die Notwendigkeit, die BV mitzumieten (z.B. Heizungs- und Lüftungsanlagen zur Regelung des Stallklimas bzw. Beleuchtungsanlagen), ergaben sich lediglich daraus, dass die Aufzucht eben in einem Stallgebäude erfolgte.^[57] Würde also das Stallgebäude nicht vermietet, sondern geliefert, wäre diese Lieferung vollumfänglich gem. § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG steuerfrei.^[58]

[54] Vgl. BFH v. 17.8.2023 – V R 7/23 (V R 22/20), UR 2023, 805 Rz. 21.

[55] Vgl. hierzu Widmann, UR 2022, 7 (9).

[56] Nds. FG v. 11.6.2020 – 11 K 24/19, juris Rz. 4 und 32.

[57] Im Freien wären solche Anlagen wohl sinnlos gewesen.

[58] S. oben IV. und V.1.

cc) Fest auf dem GuB installiert

Installation ohne Gebäude: Selbst wenn die VuM (wiederum unabhängig davon, ob es sich um BV handelt oder nicht) ohne Gebäude unmittelbar auf dem GuB installiert werden, dürfte die Lieferung des GuB im Vordergrund stehen.

Erschließungsanlagen: So z.B. im Fall von Erschließungsanlagen, die ein Unternehmer auf Grundstücken errichtet, die er hinterher entgeltlich auf eine Gemeinde überträgt. Auch dann geht es wohl in erster Linie um die Lieferung des GuB. So führt auch das BMF in seinem Schreiben vom 7.6.2012 hierzu aus, die Erschließungsanlagen gingen als Baumaßnahmen an den übertragenen Grundstücken dinglich in diese ein und stünden deshalb in einem direkten und unmittelbaren Zusammenhang mit der Lieferung dieser Grundstücke.^[59] Auch diese Lieferung wäre also vollumfänglich gem. § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG steuerfrei.

[59] BMF, Schr. v. 7.6.2012 – IV D 2-S 7300/07/10001:001, FMNR271000012, Ziff. II.1.

dd) Eindeutiger Zweck: Übertragung von VuM

Untergeordnete Bedeutung der Übertragung des (Gebäude-)Grundstücks: Wird aber z.B. eine teure technische Anlage übertragen, die eine BV darstellt und (ggf. in einer Leichtbauhalle o.Ä.) fest auf einem Grundstück installiert ist, das keinen eigenständigen Zweck erfüllt, wäre denkbar, dass der eigentliche Zweck der Transaktion in der Lieferung der Anlage besteht und die Mitlieferung des GuB lediglich eine Nebenleistung darstellt.^[60] Die Lieferung wäre also vollumfänglich steuerpflichtig.

[60] Vgl. für Vermietung, von Streit, UStB 2018, 106 (113).