Keine Betriebsaufspaltung zwischen Eigentümer und Mieter bei Vermietung durch Erbbauberechtigten

Leitsatz

Bestellt der Eigentümer an einem unbebauten Grundstück ein Erbbaurecht und errichtet der Erbbauberechtigte ein Gebäude, das er an ein Betriebsunternehmen vermietet, fehlt zwischen dem Eigentümer und dem Betriebsunternehmen die für die Annahme einer Betriebsaufspaltung erforderliche sachliche Verflechtung.

Normenkette

§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, Abs. 2, § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG, § 133, § 157, § 181, § 709 BGB, § 1 Abs. 1, § 12 Abs. 1 Satz 1, § 27 Abs. 1 Satz 1 ErbbauRG

Sachverhalt

Eine GbR, an der der Ehemann zu 90 % und die Ehefrau zu 10 % beteiligt waren, war Eigentümerin mehrerer Grundstücke. Abschlüsse von Miet-, Erbbaurechts-, Kauf- oder Beleihungsverträgen bezüglich der Grundstücke bedurften nach dem Gesellschaftsvertrag einstimmiger Gesellschafterbeschlüsse. Beide Gesellschafter waren als Geschäftsführer bestellt, wobei die Ehefrau nur bei Verhinderung des Ehemanns handeln durfte.

Die GbR bestellte einer Ein-Mann-GmbH des Ehemanns (C-GmbH) ein Erbbaurecht an ihren Grundstücken. Der Erbbauzins betrug jährlich 150.000 EUR. Die C-GmbH errichtete auf den Grundstücken ein Gebäude mit Parkplätzen und vermietete dies an eine weitere Ein-Mann-GmbH des Ehemanns (D-GmbH) für eine monatliche Miete von 87.000 EUR. Das FA war nach einer Außenprüfung der Meinung, es bestehe eine Betriebsaufspaltung zwischen der GbR und der D-GmbH und stellte für die GbR Einkünfte aus Gewerbebetrieb fest.

Das FG (FG Hamburg, Urteil vom 5.2.2013, 3 K 190/11, Haufe-Index 3699277, EFG 2013, 942) wies die dagegen von der GbR erhobene Klage ab. Es ging dabei davon aus, dass die GbR Betriebsgesellschaft im Rahmen von sowohl mit der C-GmbH als auch mit der D-GmbH bestehenden Betriebsaufspaltungen sei.

Entscheidung

Der BFH hob das FG-Urteil auf und gab der Klage statt. Mit der D-GmbH habe keine sachliche Verflechtung bestanden, mit der C-GmbH jedenfalls keine personelle Verflechtung.

Hinweis

1. Das Urteil segnet ein Gestaltungsmodell ab, mit dem eine Betriebsaufspaltung durch Bestellung eines Erbbaurechts vermieden werden kann.

2. Vermietet oder verpachtet eine Besitzpersonengesellschaft wesentliche Betriebsgrundlagen an eine Betriebsgesellschaft, geht die damit bestehende sachliche Verflechtung mit einer personellen Verflechtung einher, wenn an beiden Gesellschaften dieselben Personen beteiligt sind.

Ist an der Besitzgesellschaft eine weitere Person beteiligt, schließt diese die personelle Verflechtung zwar grundsätzlich aus, wenn bei der Besitzgesellschaft das Einstimmigkeitsprinzip gilt, weil der Nur-Besitzgesellschafter eine Beherrschung der Besitzgesellschaft durch den oder die Doppelgesellschafter mit seinem Vetorecht verhindern kann. Das gilt aber nur für solche Geschäfte, die eines Beschlusses durch die Gesellschafterversammlung bedürfen. Ein Miet- oder Pachtvertrag kann jedoch ggf. den Geschäften des täglichen Lebens zuzuordnen sein, die dem Geschäftsführer vorbehalten sind. Ist der Geschäftsführer der Besitzgesellschaft zugleich beherrschender Gesellschafter der Betriebsgesellschaft, besteht in einem solchen Fall also doch eine personelle Verflechtung, sodass alle Voraussetzungen für eine Betriebsaufspaltung erfüllt sind.

Die Bestellung eines Erbbaurechts kann demgegenüber zuverlässig durch Gesellschaftsvertrag den Grundlagengeschäften zugeordnet werden, die jeweils eines Gesellschafterbeschlusses bedürfen. Das Einstimmigkeitsprinzip bewirkt dann bei Existenz eines Nur-Besitzgesellschafters, dass mit der erbbauberechtigten Betriebsgesellschaft keine personelle Verflechtung besteht.

3. Im Urteilsfall war man bemüht gewesen, auch eine sachliche Verflechtung zu vermeiden. Zu diesem Zweck errichtete die erbbauberechtigte GmbH Betriebsgebäude, um sie an eine operativ in den Gebäuden tätige Betriebs-GmbH zu vermieten. In einem solchen Fall besteht keine sachliche Verflechtung zwischen der Besitzgesellschaft und der Betriebs-GmbH, weil der überlassene Gegenstand nicht identisch ist. Allerdings besteht m.E. gleichwohl eine sachliche Verflechtung mit der erbbauberechtigten GmbH, weil das Erbbaurecht für diese eine wesentliche Betriebsgrundlage ist. In diesem Verhältnis wird die Betriebsaufspaltung also nur vermieden, wenn keine personelle Verflechtung besteht.

Link zur Entscheidung

BFH, Urteil vom 24.9.2015 – IV R 9/13