Kohlmann, Steuerstrafrecht, AO § 370 Steuerhinterziehung / IV. Zurechnungszusammenhang zwischen Handlung und Erfolg

Schrifttum:

Borchers, Steuerhinterziehung nur bei notwendiger Teilnahme und Irrtum des Finanzbeamten?, wistra 1987, 86; Gössel, Probleme notwendiger Teilnahme bei Betrug, Steuerhinterziehung und Subventionsbetrug – Zugleich ein Beitrag zur sog. Parteispendenaffäre, wistra 1985, 125; Hellmann, Steuerhinterziehung im "digitalisierten" Besteuerunsgverfahren, in GS Joecks, 2018, S. 484; Henneberg, Steuerstraf- und Bußgeldrecht nach der Abgabenordnung 1977, BB 1976, 1554; Herbertz, Ist die Steuerhinterziehung ein Betrug?, HRRS 2012, 31; Hild, Verknüpfung zwischen Handlung und Erfolg beim Tatbestand der Steuerhinterziehung, StraFo 2008, 445; Hilgers, Täuschung und/oder Unkenntnis der Finanzbehörde – notwendige Voraussetzung der Strafbarkeit wegen Steuerhinterziehung?, 1985; Kindhäuser, Risikoerhöhung und Risikoverringerung, ZStW 120 (2008), 481; Kohlmann/Hilgers-Klautzsch, Bestrafung wegen Hinterziehung verfassungswidriger Steuern?, wistra 1998, 161; Lütt, Das Handlungsunrecht der Steuerhinterziehung, 1988; Ransiek, Die Verwendung von Insiderinformationen, in FS Harro Otto, 2007, S. 715; Reichling, Die neuere Rechtsprechung des 1. Strafsenats des BGH zum Steuerstrafrecht, StraFo 2012, 316; Roth, Steuerhinterziehung durch Unterlassen: bei Kenntnis der Finanzbehörden ausgeschlossen?, NZWiSt 2017, 308; Rolletschke, Überholende Kausalität, Pflicht zur Erstattung einer Anzeige nach § 153 Abs. 1 Nr. 1 AO, NZWiSt 2012, 160; Schleeh, Die Steuerhinterziehung nach dem Entwurf einer Abgabenordnung (AO 1974), StuW 1972, 310; Schön, Mitarbeit und Mithilfe von Familienangehörigen im Steuerrecht als verfassungsrechtliches Problem, in FS F. Klein, 1994, S. 467; Steinberg, Vollendung des § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO trotz Kenntnis des zuständigen Finanzbeamten von der Fehlerhaftigkeit der gemachten Angaben?, wistra 2012, 45; Wegner, Wen pflichtwidriges Handeln des Steuerpflichtigen durch Fehler des FA überlagert wird, PStR 2012, 46; Weidemann/Weidemann, Handeln und Unterlassen im Steuerstrafrecht, wistra 2005, 207; Wulf, Die Steuerhinterziehung mit Wissen der Finanzbehörden, NStZ 2011, 408.

1. Kausalität zwischen Tathandlung und Taterfolg

Rz. 570

^{[Autor/Stand]} Die Tathandlungen des § 370 Abs. 1 Nr. 1–3 AO stehen nicht unverbunden zum Hinterziehungserfolg, sondern müssen der Grund für den Erfolgseintritt sein. Aus der Formulierung "dadurch" ergibt sich zwingend, dass ein ursächlicher Zusammenhang zwischen Tathandlung und Taterfolg bestehen muss^[2].

Rz. 571

^{[Autor/Stand]} Bei den Begehungsdelikten (§ 370 Abs. 1 Nr. 1 AO) wird dieser ursächliche Zusammenhang zwischen Handlung und Erfolg üblicherweise dahin gehend umschrieben, dass eine Handlung dann kausal für einen Erfolg ist, wenn sie nicht hinweggedacht werden kann, ohne dass gleichzeitig der Erfolg entfiele (condicio sine qua non)^[4]. Bei den Unterlassungsdelikten (§ 370 Abs. 1 Nr. 2 und 3 AO) wird umgekehrt formuliert, dass das rechtlich gebotene Verhalten nicht hinzugedacht werden darf, ohne dass der Erfolg entfiele (Quasi-Kausalität)^[5].

Rz. 572

^{[Autor/Stand]} Bei beiden Varianten muss nach h.M. jeweils sicher sein, dass der Erfolgseintritt entfallen würde^[7], so dass eventuelle Zweifel am hypothetisch gedachten Ablauf des Geschehens zugunsten des Täters gehen (in dubio pro reo). Bei § 370 Abs. 1 Nr. 2 und 3 AO liegt dieser Kausalzusammenhang deshalb nur dann vor, wenn der Hinterziehungserfolg bei pflichtgemäßer Abgabe der steuerlich gebotenen Angaben bzw. bei gebotener Verwendung von Steuerzeichen oder -stemplern mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit ausgeblieben wäre^[8].

Rz. 573

^{[Autor/Stand]} Bei § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO führt die Umschreibung des notwendigen Kausalzusammenhangs mit der condicio-sine-qua-non-Formel (s. Rz. 571) aber schon leicht zu Missverständnissen.

Beispiel 6

Der Stpfl. erklärt für den abgelaufenen Voranmeldungszeitraum seinen Umsatz mit 75.000 EUR, obwohl er tatsächlich Umsätze i.H.v. 100.000 EUR erzielt hat.

Denkt man hier die unrichtigen Angaben des Täters hinweg, würde der Stpfl. überhaupt keine Angaben gegenüber der FinB machen. Tut er dies nicht, "sieht es für den Staat noch schlechter aus, als wenn der Täter handelt, denn dann wären nicht einmal die Steuern nach den erklärten 75.000 EUR, sondern überhaupt keine Steuern festgesetzt worden"^[10]. Die Annahme fehlender Kausalität der Falschangaben für den Hinterziehungserfolg ist aber trotzdem unrichtig. Es geht allein darum, eine tatsächliche Verknüpfung zwischen Tathandlung und Erfolg festzustellen, was die h.M. dadurch ausdrückt, dass der Erfolg "in seiner konkreten Gestalt" nicht entfallen dürfe. Im Beispielsfall haben aber gerade die unrichtigen Angaben des Stpfl. (und nicht die hypothetisch unterlassenen) zu dieser unrichtigen Festsetzung (in Bezug auf einen Betrag von 75.000 EUR) geführt^[11].

Der tatsächliche Kausalzusammenhang wird nicht dadurch ausgeschlossen, dass dann, wenn der Täter eine andere Handlung vorgenommen oder gar nichts getan hätte, ein anderer Erfolg eingetreten und ein anderes Geschehen an die Stelle des tatsächlichen getreten wäre^[12]...