Kommanditgesellschaft auf Aktien: Rechnungslegungsbesond ... / 5 Besondere Aspekte der steuerlichen Rechnungslegung

Rz. 28

In jedem Fall ist die Kommanditgesellschaft auf Aktien ein selbstständiges Steuersubjekt. Sie hat eine eigene Steuerbilanz aufzustellen und entsprechende Steuererklärungen abzugeben. Zudem sind die Besonderheiten bei Personengesellschaften zu berücksichtigen, welche steuerlich Mitunternehmerschaften sind. Zunächst sollen Besonderheiten der Steuerbilanz gegenüber der Handelsbilanz aufgezeigt, anschließend einige Bemerkungen zur Körperschaft- und Gewerbesteuer gemacht werden. Den Abschluss bilden kurze Ausführungen zu der Besteuerung des persönlich haftenden Gesellschafters.

5.1 Steuerbilanz der Kommanditgesellschaft auf Aktien

Rz. 29

Gem. § 5 Abs. 1 Satz 1 EStG ist grundsätzlich die Handelsbilanz für die Steuerbilanz maßgeblich. Doch von diesem Grundsatz gibt es Ausnahmen, welche durch das BilMoG^[1] deutlich zugenommen haben. Eine Bilanzierungsverpflichtung im Handelsrecht zieht regelmäßig einen ebensolchen Ausweis in der Steuerbilanz nach sich. Regelmäßig führt ein handelsrechtliches Aktivierungswahlrecht zu einem Bilanzierungsgebot in der Steuerbilanz. Besteht für die Handelsbilanz ein Passivierungswahlrecht, so ist im Steuerrecht ein Verbot des Ansatzes gegeben.

Abweichungen zwischen Handels- und Steuerbilanz sind u.a: Einschränkungen zur Rückstellungsbildung im Steuerrecht (§ 5 Abs. 3, 4, 4a EStG), Abweichungen bei der Berechnung von Rückstellungen (§ 6a EStG), Abweichungen bei den Abschreibungsdauern, insbesondere des Geschäfts- oder Firmenwertes, Abweichungen bei der Bilanzierung selbsterstellter immaterieller Vermögensgegenstände des Anlagevermögens oder die Erfassung von latenten Steuern.^[2]

[1] Gesetz zur Modernisierung des Bilanzrechts (Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz – BilMoG) vom 25.5.2009, BGBl 2009 I S. 1102 ff.

[2] Siehe dazu auch Scheffler, BBK 09/2010.

5.2 Körperschaftsteuerliche Besonderheiten

Rz. 30

Die Kommanditgesellschaft auf Aktien als Kapitalgesellschaft unterliegt der Körperschaftsteuer, sofern sich ihre Geschäftsleitung (§ 10 AO) oder ihr statuorischer Sitz (§ 11 AO) im Inland befindet (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 KStG). Die Körperschaft ist sodann unbeschränkt steuerpflichtig und hat alle weltweit erzielten Einkünfte im Inland zu versteuern (Welteinkommensprinzip). Sie erzielt per Gesetzesstatut Einkünfte aus Gewerbebetrieb (§ 8 Abs. 2 KStG).Insoweit stellt sich hier kein Unterschied zur Aktiengesellschaft dar.

Sämtliche Gewinnanteile der KGaA an den Komplementär, mit Ausnahme der Gewinnanteile auf seine auf das Grundkapital getätigten Einlagen, stellen bei der KGaA nach § 9 Abs. 1 Nr. 1 KStG abzugsfähige Aufwendungen dar. D. h., dass alle Tätigkeitsvergütungen, Miet- und Zinszahlungen an den persönlich haftenden Gesellschafter in voller Höhe Betriebsausgaben bei der Kommanditgesellschaft auf Aktien selbst sind, wenngleich diese später beim Gesellschafter als Sondervergütung erfasst werden.^[1] Für den persönlich haftenden Gesellschafter einer KGaA können auch Pensionsrückstellungen gebildet werden.

[1] Theisen, DB 1989, S. 2191 ff., hier S. 2195; Falterbaum, et. al., Buchführung und Bilanzierung, 22. Aufl. 2015, S. 1524 f.

5.3 Gewerbesteuerliche Besonderheiten

Rz. 31

Die Kommanditgesellschaft auf Aktien unterliegt als Kapitalgesellschaft bei einem Betrieb des Gewerbes im Inland der Gewerbesteuer kraft ihrer Rechtsform gem. § 2 Abs. 2 Satz 1 GewStG. Hier stellen sich ebenfalls keine Unterschiede gegenüber der Aktiengesellschaft dar.

Anders als bei der Körperschaftsteuer sind bestimmte Vergütungen an den Komplementär einer KGaA nicht abziehbar. § 8 Nr. 4 GewStG bestimmt die Hinzurechnung der "Gewinnanteile, die an persönlich haftende Gesellschafter einer Kommanditgesellschaft auf Aktien auf ihre nicht auf das Grundkapital gemachten Einlagen oder als Vergütung (Tantieme) für die Geschäftsführung verteilt worden sind", zum Gewerbeertrag. Gleiches gilt für Zuweisungen an eine Pensionsrückstellung. Dahingegen sind Entgelte für Schulden aus der Hingabe von Darlehen durch den Komplementär an die Gesellschaft oder Entgelte für die Überlassung von bestimmten Wirtschaftsgütern nach § 8 Nr. 1 GewStG ggf. nur anteilig hinzuzurechnen.^[1]

[1] Falterbaum, et. al., Buchführung und Bilanzierung, 22. Aufl. 2015, S. 1524 f. sowie GewStR 8.2.

5.4 Besonderheiten der Besteuerung des Komplementärs

Rz. 32

Bei einer natürlichen Person als Komplementär werden einkommensteuerlich nach § 15 Abs. 1 Nr. 3 EStGdie persönlich haftenden Gesellschafter einer KGaA wie Mitunternehmer behandelt. Sie sind aber nicht im Verhältnis zu der KGaA oder den Kommanditaktionären Mitunternehmer; insofern werden sie eben nur wie Mitunternehmer behandelt.^[1] Gewinnanteile der Komplementäre gehören bei diesen wegen des bei Mitunternehmerschaften steuerlich geltenden Transparenzprinzips unmittelbar im Jahr der Entstehung des Gewinns zu Einkünften aus Gewerbebetrieb, unabhängig davon, ob ihre Rechtsstellung in jeder Hinsicht dem Mitunternehmerbegriff genügt.^[2] Die Vergütungen für eine Tätigkeit im Dienste der Gesellschaft, die Hingabe von Darlehen oder die Überlassung von Wirtschafsgütern führen daneben zu Sondervergütungen bzw. Sonderbetriebseinnahmen, die die gewerblichen Einkünfte des persönlich haftenden Gesellschafters erhöhen (...