Konzerninterne Vermietung nach § 13b Abs. 4 Nr. 1 Satz 2 ... / 4. § 13b Abs. 4 Nr. 1 Satz 2 lit. c ErbStG auf Basis des § 4h EStG i.d.F. Kreditzweitmarkförderungsgesetzes

§ 4h EStG wurde in Folge des Kreditzweitmarktförderungsgesetzes geändert. Für den Konzernbegriff i.S.d. § 4h EstG, auf den § 13b Abs. 4 Nr. 1 Satz 2 lit. c ErbStG in seiner aktuellen Fassung dynamisch verweist, ist nach wie vor § 4h Abs. 3 EStG von definitorischer Bedeutung. In der nachfolgenden Tabelle sind die alte wie auch die neue Fassung synoptisch gegenübergestellt. § 4h Abs. 3 Satz 6 EStG a.F. liegt vollständig nicht mehr vor. Anders ist es bei Satz 5, welcher nun in abgeänderter Form im § 4h Abs. 3 Satz 4 EStG n.F. wiederzufinden ist. Da der Inhalt des Satz 6 der a.F. nicht mehr übernommen wurde, ist nach dem strengen Wortlaut des Gesetzes nach § 13b Abs. 4 Nr. 1 Satz 2 lit. c EStG ein Gleichordnungskonzern kein Konzern i.S.d. § 4h EStG n.F. mehr, wodurch zwischen den Gesellschaften zur Nutzung überlassene Grundstücke als sonstiges Verwaltungsvermögen zu identifizieren sind. Die Änderung des § 4h Abs. 3 Satz 5 EStG a.F. in § 4h Abs. 3 Satz 4 n.F. hat zur Folge, dass nun ausschließlich tatsächlich konsolidierte Holdingstrukturen (und nicht wie in der a.F. gleichermaßen konsolidierungsfähige) i.S.d. § 4h EStG n.F. und damit für Zwecke des § 13b Abs. 4 Nr. 1 Satz 2 lit. c ErbStG als Konzern gelten (vgl. Korezkij in BeckOK/ErbStG, Stand: 1/2024, § 13b Rz. 153 m.w.N.).

Beraterhinweis Im Ergebnis verbleibt nach dem strengen Wortlaut des Gesetzes von den drei Konzernszenarien des § 4h Abs. 3 EStG a.F. (s. Abschn. 2) in der n.F. ab dem 1.1.2024 lediglich der tatsächlich konsolidierte Unterordnungskonzern.

Tabelle 1: § 4h Abs. 3 a.F./n.F.

§ 4h Abs. 3 EStG in der vor dem 1.1.2024 geltenden Fassung	§ 4h Abs. 3 EStG in der ab dem 1.1.2024 geltenden Fassung
Satz 1: Maßgeblicher Gewinn ist der nach den Vorschriften dieses Gesetzes mit Ausnahme des Abs. 1 ermittelte steuerpflichtige Gewinn.	Satz 1: Maßgeblicher Gewinn ist der nach den Vorschriften dieses Gesetzes mit Ausnahme des Abs. 1 ermittelte steuerpflichtige Gewinn.
Satz 2: Zinsaufwendungen sind Vergütungen für Fremdkapital, die den maßgeblichen Gewinn gemindert haben.	Satz 2: Zinsaufwendungen sind Vergütungen für Fremdkapital, wirtschaftlich gleichwertige Aufwendungen und sonstige Aufwendungen im Zusammenhang mit der Beschaffung von Fremdkapital i.S.d. Art. 2 Abs. 1 der Richtlinie (EU) 2016/1164 des Rates vom 12.7.2016 mit Vorschriften zur Bekämpfung von Steuervermeidungspraktiken mit unmittelbaren Auswirkungen auf das Funktionieren des Binnenmarkts (ABl. Nr. L 193 vom 19.7.2016, S. 1), die den maßgeblichen Gewinn gemindert haben.
Satz 3: Zinserträge sind Erträge aus Kapitalforderungen jeder "Art", die den maßgeblichen Gewinn erhöht haben.	Satz 3: Zinserträge sind Erträge aus Kapitalforderungen jeder Art und wirtschaftlich gleichwertige Erträge im Zusammenhang mit Kapitalforderungen, die den maßgeblichen Gewinn erhöht haben.
"Satz 4" ":" D"ie" "Auf- und Abzinsung unverzinslicher oder niedrig verzinslicher Verbindlichkeiten oder Kapitalforderungen führen ebenfalls zu Zinserträgen oder Zinsaufwendungen."	-
"Satz 5" ":" Ein Betrieb gehört zu einem Konzern, wenn er nach dem für die Anwendung des Abs. 2 Satz 1 Buchstabe c zugrunde gelegten Rechnungslegungsstandard mit einem oder mehreren anderen Betrieben konsolidiert "wird oder werden könnte" .	Satz 4: Ein Betrieb gehört zu einem Konzern, wenn er nach dem für die Anwendung des Abs. 2 Satz 1 Buchstabe c zugrunde gelegten Rechnungslegungsstandard mit einem oder mehreren anderen Betrieben konsolidiert wird.
"Satz 6:" E"in Betrieb gehört für Zwecke des Abs. 2 auch zu einem Konzern, wenn seine Finanz- und Geschäftspolitik mit einem oder mehreren anderen Betrieben einheitlich bestimmt werden kann."	-

Werden die Erbschaftsteuerrichtlinien und -hinweise betrachtet, so wird in R E 13.16 Satz 3 ErbStR 2019 auf § 4h Abs. 3 Satz 5 und Satz 6 verwiesen. Bei der Frage, ob und zu welchem Konzern ein Betrieb gehört, ist nach R E 13.16 Satz 4 ErbStR 2019 auf den Besteuerungszeitpunkt abzustellen. Entsprechend ist der Verweis der ErbStR auf § 4h Abs. 3 Satz 5 und Satz 6 EStG mit der Änderung des § 4h EStG nicht mehr möglich.

H E 13b.16 ErbStH 2019 verweist, wie bereits in Abschn. 2 beschrieben, zur Definition des Konzernbegriffs i.S.d. § 4h EStG weiterhin auf das BMF-Schreiben v. 4.7.2008, welches nach gemeinsamer Positivliste (Stand: 9.3.2023, Ordnungsnummer 1240) noch Anwendung findet. Bedeutend ist hierbei, dass das BMF-Schreiben unter Rz. 59 in Satz 2 den Grundfall des § 4h Abs. 3 Satz 5 EStG a.F. wiedergibt und ausdrücklich definiert, dass ein Betrieb zu einem Konzern gehört, wenn er nach dem einschlägigen Rechnungslegungsstandard in einem Konzernabschluss einzubeziehen ist oder einbezogen werden könnte. Ebenfalls nimmt das BMF-Schreiben in Rz. 60 einen Gleichordnungskonzern an, verweist zwar im ersten Satz auf § 4h Abs. 3 Satz 6 EStG a.F., definiert aber im zweiten Satz ausdrücklich die Voraussetzungen eines Gleichordnungskonzerns (vgl. BMF v. 4.7.2008 – IV C 7 - S 2742 - a/07/10001, BStBl. I 2008, 718, Rz. 59 ff.; BMF v. 10.3.2023 – IV A...