Kosten des Studiums und der Berufsausbildung (estb 2023, ... / VI. Verlustfeststellung

Die Verlustfeststellung richtet sich nach § 10d Abs. 4 EStG und stellt eine gesonderte Feststellung gem. § 179 AO dar, in der der Verlust als selbständige Besteuerungsgrundlage nach § 157 Abs. 2 AO festgestellt wird. Die Festsetzungsfrist soll für eine Verlustfeststellung einschließlich der Anlaufhemmung des § 170 Abs. 2 Nr. 1 AO bis zu sieben Jahre betragen, denn es handele sich insoweit nicht um eine Antrags-, sondern Pflichtveranlagung^[36].

Dies erhellt sich daraus, dass der BFH entschieden hat, dass ein verbleibender Verlustvortrag auch festgestellt werden kann, wenn eine Einkommensteuerveranlagung (ESt-Veranlagung) gar nicht stattgefunden hat und diese wegen Festsetzungsverjährung auch nicht mehr erfolgen könne. Denn eine Bindungswirkung nach § 10d Abs. 4 S. 4 EStG setze voraus, dass eine ESt-Veranlagung durchgeführt wurde. Daraus ergibt sich ein Auseinanderfallen

• der Feststellungsverjährung und
• der Festsetzungsverjährung für die ESt-Veranlagung

des Jahres, in dem der Verlust entstanden ist, wenn keine ESt-Veranlagung erfolgte. Bei der ESt-Veranlagung kommt, wenn keine Einkünfte im entsprechenden Jahr erzielt wurden, mangels Steuererklärungspflicht nicht die dreijährige Anlaufhemmung nach § 170 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 AO zur Anwendung, somit gilt eine vierjährige Festsetzungsfrist. Bei der Feststellung des Verlustes beträgt, da gem. § 181 Abs. 1 S. 2 i.V.m. Abs. 2 S. 1 AO eine Erklärungspflicht besteht, die Verjährung sieben Jahre wegen Greifens der benannten Anlaufhemmung (§ 170 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 i.V.m. § 181 Abs. 1 S. 1 AO)^[37]. Insofern können in entsprechenden Konstellationen noch sieben Jahre zurückreichend Verlustfeststellungen beim Finanzamt (FA) beantragt werden. Wird die Verlustfeststellung abgelehnt, ist hiergegen Einspruch einzulegen.

Beraterhinweis Es soll eine bis zu siebenjährige Verlustfestsetzungsfrist gegeben sein. Nach § 10d Abs. 1 S. 6 EStG endet des Weiteren die Feststellungsfrist nicht, bevor die Verjährungsfrist für den Veranlagungszeitraum abgelaufen ist, in welchem der Verlust nicht ausgeglichen wurde (Mindestfestsetzungsfrist). Gemeint ist hiermit der Veranlagungszeitraum des Verlustentstehungsjahres^[38].

Ein verbleibender Verlustvortrag kann nach Ablauf der Feststellungsfrist nicht mehr gesondert festgestellt werden, wenn der Steuerpflichtige in den bereits festsetzungsverjährten Veranlagungszeiträumen, in die der Verlust nach § 10d Abs. 2 EStG hätte vorgetragen werden müssen, über zur Verlustkompensation ausreichende Gesamtbeträge der Einkünfte verfügt^[39].

Ansonsten bestimmt § 10d Abs. 4 S. 4 EStG, dass bei der Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags die Besteuerungsgrundlagen grundsätzlich in dem Umfang berücksichtigt werden können, in dem sie bei der Steuerfestsetzung zugrunde gelegt wurden. D.h. dass nach Bestandskraft des Steuerbescheides eine erstmalige oder korrigierende Verlustfeststellung für nachträglich erklärte Verluste nur möglich ist, wenn auch der Steuerbescheid geändert werden könnte^[40]. Eine entsprechende Verlustfeststellung wäre nach Bestandskraft des ESt-Bescheides gem. § 351 Abs. 2 AO i.V.m. § 10d Abs. 4 S. 4 EStG nicht mehr möglich^[41].

Beraterhinweis Wegen der Bindungswirkung des § 10d Abs. 4 S. 4 Halbs. 1 EStG des ESt-Bescheides für die gesonderte Verlustfeststellung muss bei streitiger Höhe des Verlustes bei der ESt-Festsetzung der ESt-Bescheid angegriffen werden, so dass ein diesbezüglicher Einspruch bzw. Klage zulässig ist^[42].

Für viele Studierende ergibt sich nun das Problem, wenn ihre ESt – unabhängig von der Berücksichtigung der Bildungsaufwendungen – sowieso mit 0 EUR festzusetzen wäre, wie sie ihr Ziel im Einspruchsverfahren verfolgen können, wenn das FA ihrem Begehren im Hinblick auf den Verlust nicht folgt. Denn grundsätzlich wäre ein Vorgehen gegen den ESt-Bescheid im Einspruchsverfahren mangels Beschwer nicht zulässig, wenn man die Beschwer allein an die festgesetzte Steuer anknüpft.

Beraterhinweis Richtigerweise kann der ESt-Bescheid jedoch angefochten werden, so dass hier die Beschwer gem. § 350 AO gegeben sei, obgleich die Steuer mit 0 EUR festgesetzt wurde^[43].

Zuständig für die entsprechende Verlustfeststellung ist das für die Einkommensbesteuerung gem. §§ 19 f. AO zuständige FA (§ 10d Abs. 4 S. 3 EStG) – mithin das Wohnsitz-FA^[44].

[36] Braun, NWB 2014, 3834 (3837).

[37] BFH v. 13.1.2015 – IX R 22/14, BStBl. II 2015, 829 = EStB 2015, 229 (Siebenhüter); Yilmaz/Nunnenkamp, NWB 2015, 1832 (1835 f.).

[38] Eckhardt in Kanzler/Kraft/Bäuml, EStG, § 10d Rz. 78 (27.4.2023).

[39] BFH v. 29.6.2011 – IX R 28/10, BStBl. II 2011, 963; Geserich, NWB 2014, 681 (692).

[40] Hörster, NWB 2010, 4164 (4174); Sikorski, NWB 2011, 2191; BFH v. 16.5.2018 – XI R 50/17, EStB 2018, 382 (Görden) = NWB 2018, 2160 (Nacke).

[41] Butler, NWB 2013, 1636 (1639).

[42] BFH v. 30.6.2020 – IX R 3/19, BStBl. II 2021, 859 = EStB 2021, 112 (Apitz); BFH v. 3.5.2023 – IX R 12/22, DStR 2023, 1763 = EStB 2023, 329 (Gehm).

[43] Butler, NWB 2013, 1636 (1639, 1641); Braun, NWB 2014, 3824 (3837); ...