Kryptowährungen: Ertragssteuerliche Behandlung im Privat ... / 2.3.7 Non-Fungible-Token (NFT)

Das BMF-Schreiben vom 10.5.2022^[1] schweigt zu der ertragsteuerlichen Einordnung der Non-Fungible-Token (NFT).

[1] BMF, Schreiben v. 10.5.2022, IV C 1 – S 2256/19/10003 :001, BStBl 2022 I S. 668.

2.3.7.1 Handel mit NFTs

U. E. ist der Handel mit NFTs steuerlich wie der Handel mit dem abgebildeten Wirtschaftsgut selbst zu bewerten. Wenn über einen NFT also ein Kunstwerk "abgebildet" wird, dann erfolgt die Besteuerung wie der Handel mit dem Kunstwerk selbst, womit in den meisten Fällen wieder die Vorschriften des § 23 EStG anzuwenden sind. Gleiches gilt für den Handel mit virtuellem Land. Gerade wegen der engen Verknüpfung mit einem konkreten Gegenstand ist die Einordnung als "Wirtschaftsgut" i. S. d. § 23 EStG weniger streitig als bei "herkömmlichen" Coins.^[1]

Hinweis

NFT-Handel als gewerbliche Tätigkeit

Mandanten sollten darauf hingewiesen werden, dass bei der Abgrenzung zur gewerblichen Tätigkeit möglicherweise nicht die Grundsätze für den gewerblichen Wertpapierhandel übertragbar sind und insoweit Rechtsunsicherheit besteht. Angesichts der Einzigartigkeit und der damit fehlenden Austauschbarkeit der NFTs im Gegensatz zu Wertpapieren bzw. "herkömmlichen" Coins, steht zu befürchten, dass die Grenze zur Gewerblichkeit schnell überschritten sein kann. Beim gewerblichen Grundstückshandel genügt bekanntlich i. d. R. der Handel mit mehr als 3 Objekten in 5 Jahren.^[2] Lohmar/Jeuckens^[3] nehmen bei einem Steuerpflichtigen, der von zu Hause aus mit wenigen Klicks NFTs veräußert, zu Recht i. d. R. keine gewerbliche Tätigkeit an, da dies nicht dem Bild eines Gewerbetreibenden entspreche und grenzen auch hier nach den Grundsätzen des gewerblichen Wertpapierhandels ab.

Gewerbliche NFT-Händler sollten prüfen, ob sie als "Güterhändler" nach § 1 Abs. 9 Geldwäschegesetz (GwG) unter den Anwendungsbereich des Geldwäschegesetzes fallen, was entsprechende Pflichten auslöst.

Beim Handel mit NFTs – auch im Rahmen von NFT-Games hinsichtlich der im Spiel verwendeten "Spielwährung" –, denen eindeutig keine Zahlungsersatzfunktion zukommt, sollte zudem geprüft werden, ob Umsatzsteuer anfällt. Beim Handel mit fungiblen Coins bzw. Tokens wie Bitcoin oder Ether etc. fällt nach § 4 Nr. 8 b UStG keine Umsatzsteuer an, da diese nach der EuGH-Rechtsprechung^[4] den gesetzlichen Zahlungsmitteln wie z. B. Euro oder US-Dollar gleichgestellt sind. NFTs sind hingegen nicht fungibel, also einzigartig und nicht beliebig untereinander austauschbar.

Hinweis

Umsatzsteuerpflicht

Daher wird der Handel mit NFTs u. E. von der Rechtsprechung als umsatzsteuerpflichtig eingestuft werden, sofern der Leistende ein Unternehmer nach § 2 UStG ist.^[5] Anleger sollten die umsatzsteuerlichen Aufzeichnungspflichten nach § 22 UStG beachten und sämtliche Transaktionen dokumentieren.

[1] S. Abschnitt 2.2.1.

[2] S. Abschnitt 2.4.2.2.

[3] DStR 2022 S. 1899, 1893.

[4] EuGH, Urteil v. 22.10.2015, C-264/14, DStR 2015 S. 2433.

[5] So auch Moskat/Schaar, BB 2022 S. 28, 29.

2.3.7.2 Herstellung von NFTs (Minting)

Die Herstellung von NFTs kann als künstlerische Tätigkeit unter die freiberuflichen Einkünfte nach § 18 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG fallen, wenn die Tätigkeit eine eigenschöpferische Tätigkeit mit einer bestimmten Gestaltungshöhe entfaltet.^[1] Ebenso können die Einkünfte unter die gewerblichen Einkünfte nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 EStG gefasst werden. Dies ist insbesondere beim Eigenvertrieb von Kunst der Fall. Die Finanzverwaltung hat sich hierzu bislang nicht geäußert.

[1] Wacker in Schmidt, EStG, 41. Aufl. 2022, § 18, Rn. 66; Moskat/Schaar, BB 2022 S. 28.

2.3.7.3 Laufende Erträge aus NFTs

Werden beispielsweise virtuelle Grundstücke (z. B. The Sandbox, Decentraland, CryptoVoxels und Somnium Space) vermietet, so wird die Miete in der Kryptowährung dieser Blockchain gezahlt. Hier ist nicht der Anwendungsbereich von § 21 EStG eröffnet, sondern es gelten die o. g. Grundsätze des Lending.^[1]

Hinweis

Verlängerung der Spekulationsfrist auf 10 Jahre

Die Erzielung von Erträgen durch NFTs (z. B. durch NFT-Staking oder die "Vermietung" von virtuellen Grundstücken oder anderen "Gegenständen") führt nach Auffassung der Finanzverwaltung nicht mehr zu einer Verlängerung der Spekulationsfrist auf 10 Jahre.^[2]

[1] S. gesonderten Abschnitt.

[2] S. Abschnitt 2.2.2.7

2.3.7.4 Krypto-Gaming/NFT-Gaming Play-to-Earn Tokens

Zunehmender Beliebtheit erfreuen sich gegenwärtig Videospiele auf Blockchain-Basis.^[1] Die Verknüpfung der Bereiche Gaming, Non-Fungible-Token (NFT) und von Elementen aus dem Bereich der dezentralen Finanzwirtschaft (DeFi) macht diese Spiele interessant. Bekannt ist vor allem das Spiel Axie Infinity.

Diese Krypto-Spiele sind digitale Spiele, die es den Teilnehmern ermöglichen, Teile des Spiels zu "besitzen". Transaktionen, Assets und/oder Besitzverhältnisse sind dezentral in einer Blockchain gespeichert. Die Spieler können durch ihre Aktivität Belohnungen erhalten und direkt miteinander handeln. Beispiele für "Eigentum" innerhalb eines Spiels sind Skins für den Spielecharakter, erspielte Waffen und andere Items oder bei Strategiespielen Karten mit bestimmten Eigenschaften. Auch die bei Spielen oft genutzte Ingame Währung (Fortnite VBucks, Roblox, Rob...